Los ingresos por participación de apuesta hípica deben incluirse en el importe neto de la cifra de negocios a efectos de determinar si concurre la exención del IAE del artículo 82.1.c) TRLRHL, por cuanto la norma exige computar el conjunto de actividades económicas ejercidas por el sujeto pasivo conforme a la definición del artículo 191 LSA, categoría en la que se subsumen las rentas derivadas de participaciones en apuestas que constituyan actividad económica organizada.
Hechos
La sociedad tiene como actividad principal la explotación del Hipódromo Costa del Sol en Mijas (Málaga), percibiendo unos ingresos anuales por la participación en el funcionamiento de las apuestas hípicas externas de ámbito nacional que la consultante contabiliza bajo la denominación de "ingresos por participación de apuesta hípica".
Cuestión planteada
Si a efectos de la exención del Impuesto sobre Actividades Económicas regulada en el artículo 82.1.c) del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, los "ingresos por participación de apuesta hípica" han de incluirse dentro del importe neto de la cifra de negocios.
Contestación
El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.
El artículo 82 del TRLRHL regula las exenciones del IAE, estableciendo en la letra c) de su apartado 1, que están exentos de este impuesto los siguientes sujetos pasivos:
“Las personas físicas.
Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, las sociedades civiles y las entidades del artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.
En cuanto a los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, la exención sólo alcanzará a los que operen en España mediante establecimiento permanente, siempre que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.
A efectos de la aplicación de la exención prevista en este párrafo, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:
1ª El importe neto de la cifra de negocios se determinará de acuerdo con lo previsto en el artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre.
2ª El importe neto de la cifra de negocios será, en el caso de los sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades o de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, el del período impositivo cuyo plazo de presentación de declaraciones por dichos tributos hubiese finalizado el año anterior al del devengo de este impuesto. En el caso de las sociedades civiles y las entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el importe neto de la cifra de negocios será el que corresponda al penúltimo año anterior al de devengo de este impuesto. Si dicho período impositivo hubiera tenido una duración inferior al año natural, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
3ª Para el cálculo del importe de la cifra de negocios del sujeto pasivo, se tendrá en cuenta el conjunto de las actividades económicas ejercidas por él.
No obstante, cuando la entidad forme parte de un grupo de sociedades en el sentido del artículo 42 del Código de Comercio, el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá que los casos del artículo 42 del Código de Comercio son los recogidos en la sección primera del capítulo 1 de las normas para la formulación de las cuentas anuales consolidadas aprobadas por Real Decreto 1815/1991, de 20 de diciembre.
4ª En el supuesto de los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se atenderá al importe neto de la cifra de negocios imputable al conjunto de los establecimientos permanentes situados en territorio español”.
De las reglas transcritas se deduce que el importe neto de la cifra de negocios está integrado no solo por los ingresos correspondientes a la actividad económica realizada por el sujeto pasivo que se encuentra gravada por el impuesto, sino también por los ingresos correspondientes al resto de las actividades económicas realizadas por el mismo (“el conjunto de las actividades económicas ejercidas por él”) y, en su caso, por los correspondientes al conjunto de entidades integrantes del grupo (“al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo”).
Por su parte, el artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), actualmente derogado por Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, definía el importe de la cifra de negocios de la siguiente forma:
“El importe de la cifra de negocios comprenderá los importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios correspondientes a las actividades ordinarias de la Sociedad deducidas las bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas, así como el Impuesto sobre el Valor Añadido y otros impuestos directamente relacionados con la mencionada cifra de negocios.”
En términos similares se pronuncia el nuevo Plan General de Contabilidad (PGC) aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, el cual establece la determinación de la cifra anual de negocios en la norma 11 de elaboración de las cuentas anuales contenida en la tercera parte “Cuentas Anuales” del PGC, la cual dispone que:
“El importe neto de la cifra anual de negocios se determinará deduciendo del importe de las ventas de los productos y de las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, el importe de cualquier descuento (bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas) y el del impuesto sobre el valor añadido y otros impuestos directamente relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión.”
En virtud de la disposición final quinta del Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (habilitación que actualmente se encuentra recogida en la disposición final tercera del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el nuevo PGC), el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas dictó la Resolución de 16 de mayo de 1991, por la que se fijan los criterios generales para determinar el importe neto de la cifra de negocios.
Así la citada Resolución precisa en relación a la definición del artículo 191 del TRLSA que la expresión utilizada de "actividad ordinaria" de la sociedad podría definirse como “aquella actividad que es realizada por la empresa regularmente y por la que obtiene ingresos de carácter periódico.”
Y continúa señalando que “En determinadas ocasiones, en la realidad empresarial se produce la realización simultánea de varias actividades, lo que podemos denominar multiactividad. En este caso, en relación a la determinación del concepto que se trata, hay que entender que los ingresos producidos por las diferentes actividades de la empresa se considerarán en el computo de las actividades ordinarias, en la medida en que se obtengan de forma regular y periódica y se deriven del ciclo económico de producción, comercialización o prestación de servicios propios de la empresa, es decir, de la circulación de bienes y servicios que son objeto del tráfico de la misma. De esta forma, estos ingresos deberán formar parte, en todo caso, de la cifra de ventas o ingresos obtenidos por prestaciones de servicios, por lo que cuando el Plan General de Contabilidad establece la partida de "Otros ingresos de explotación", que queda excluida del importe neto de la cifra de negocios, se está refiriendo a ingresos que no se obtienen con carácter periódico.”
Dictándose en la norma primera de dicha Resolución lo siguiente:
“Primera: Importe neto de la cifra de negocios.
El importe neto de la cifra anual de negocios, que aparece en las partidas 1 y 1 a) del haber de las cuentas de Pérdidas y Ganancias correspondientes a los modelos normal y abreviados incluidos en el Plan General de Contabilidad, respectivamente, se obtendrá de la agregación de las ventas, prestaciones de servicios, y se minorará por el importe de las Devoluciones y “Rappels” sobre ventas.”
Por otro lado el Real Decreto 716/2005, de 20 de junio, por el que se restablece el funcionamiento de apuestas hípicas externas de ámbito nacional y se autoriza su explotación a la entidad pública empresarial Loterías y Apuestas del Estado, establece que un elemento fundamental de financiación de los hipódromos es la apuesta hípica externa, definiendo dicha apuesta en el apartado 2 del artículo 1º el cual señala que:
“Se entiende por apuesta hípica externa de ámbito nacional el concurso de pronósticos de carácter mutuo que se desarrolle en el marco del territorio del Estado, se formule, de forma total o parcial, respecto del resultado oficial de una o varias carreras de caballos organizadas por las sociedades o instituciones legalmente autorizadas para ello y en aquellos hipódromos que dispongan de los permisos correspondientes, y cuya comercialización se efectúe en locales ajenos a los recintos donde se celebre el evento deportivo, o por cualquier otro sistema alternativo, incluidos los medios de naturaleza mecánica y telemática o interactiva.” y cuyo desarrollo se efectuará de acuerdo con el apartado 2 del artículo 2º “en el hipódromo de La Zarzuela, organizadas por la sociedad estatal del mismo nombre, o en otros hipódromos, por las respectivas entidades gestoras o titulares de aquéllas. A dicho efecto, se autoriza a Loterías y Apuestas del Estado a celebrar los contratos y convenios que sean necesarios.”
De todo lo anterior se desprende que, la actividad de apuesta hípica externa constituye una actividad ordinaria realizada por el consultante, obteniendo unos ingresos por el desarrollo de la misma de carácter periódico, y sin que tales ingresos puedan englobarse dentro del concepto de subvención tal y como se define esta de acuerdo con el artículo 2 de la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones, ya que las rentas obtenidas por la participación del Hipódromo Costa del Sol en el sistema de apuestas hípicas externas de ámbito nacional constituye una retribución por el desarrollo de las carreras en el citado recinto de acuerdo con lo dispuesto en el Real Decreto 716/2005.
En conclusión, los cánones percibidos por la consultante contabilizados bajo la denominación de “ingresos por participación de apuesta hípica” deben formar parte del importe neto de la cifra de negocios.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLRHL RD Leg 2/2004: artículo 82.1. TRLSA RD Leg 1564/1989: artículo 191. Ley 38/2003: artículo 2. RD 716/2005: artículos 1.2 y 2.2.