El consultante ostenta residencia fiscal en España durante 2013 y mientras subsista tal situación conforme al artículo 9.1 LIRPF, pese a trabajar en Suiza y residir en Alemania. La presunción de residencia en territorio español se activa por la concurrencia del criterio de núcleo de actividades e intereses económicos (propiedad del 50% de vivienda que fuera habitual y tenencia de activos patrimoniales en España) y, específicamente, por la presencia habitual del cónyuge e hijos menores dependientes en territorio español, que genera presunción iuris tantum de residencia fiscal. Como residente, tributará por sus rendimientos mundiales en régimen de tributación conjunta o individual según proceda; las retenciones practicadas en Suiza serán imputables según el CDI España-Suiza.
Hechos
El consultante comenzó a trabajar en marzo de 2013 para una empresa en Suiza. Si bien el centro de trabajo está en Suiza, reside en un pueblo de Alemania. Al consultante le deducen en Suiza una cantidad como pago a cuenta del impuesto que equivale al IRPF español. La mujer e hijos del consultante viven en España y éste posee el 50% de una vivienda en España que hasta su traslado era su vivienda habitual.
Cuestión planteada
CUESTION PLANTEADA: Tributación como residente o como no residente en España en 2013 y miemtras dure esta situación.
Contestación
De acuerdo con los datos presentados en la consulta, el consultante comenzó a trabajar en marzo de 2013 para una empresa situada en Suiza. Si bien el centro de trabajo está en Suiza, reside en un pueblo de Alemania. Al consultante le deducen en Suiza una cantidad como pago a cuenta del impuesto que equivale al IRPF español. La mujer e hijos del consultante viven en España y éste posee el 50% de una vivienda en España que hasta su traslado era su vivienda habitual. El consultante plantea si debe tributar como residente o como no residente en España.
Para dar respuesta a las cuestiones formuladas en la consulta en primer lugar debe determinarse la residencia fiscal del consultante.
A este respecto, el artículo 9.1 de Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006), en adelante LIRPF, al regular la residencia habitual en territorio español, establece:
“1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”.
Según el mencionado precepto, el consultante será considerado residente fiscal en España, en un determinado período impositivo, en la medida en que concurra alguna de las circunstancias anteriormente expuestas, es decir, sobre la base de:
- La permanencia en territorio español, computándose en su caso las ausencias esporádicas según lo señalado en el precepto, salvo que se acredite su residencia fiscal en otro país.
- El lugar donde radica el centro de sus intereses económicos.
- La residencia habitual en territorio español del cónyuge no separado legalmente y de los hijos menores de edad que dependan de aquél. Se trata de una presunción que puede ser destruida mediante prueba en contrario.
Como puede apreciarse de la lectura del precepto citado, la residencia fiscal de una persona física no sólo se determina en función de la permanencia en un Estado por más de 183 días, sino que hay que tener en cuenta otros criterios como el centro de sus intereses económicos y familiares.
Si, en aplicación de alguno de estos criterios, el consultante resultase ser residente fiscal en España y al mismo tiempo pudiera ser considerada residente en Suiza de acuerdo con su legislación interna, se produciría un conflicto de residencia entre los dos Estados, que se resolvería por la aplicación del artículo 4 del Convenio para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio entre el Estado Español y la Confederación Suiza de 26 de abril de 1966 (BOE de 3 de marzo de 1967), que establece:
"1. A los efectos del presente Convenio, se considera "residente de un Estado contratante" a toda persona que, en virtud de la legislación de este Estado, esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga.
2. Cuando, en virtud de las disposiciones del párrafo 1, una persona física resulte residente de ambos Estados contratantes, el caso se resolverá según las siguientes reglas:
a) Esta persona será considerada residente del Estado contratante donde tenga una vivienda permanente a su disposición. Si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados contratantes, se considerará residente del Estado contratante con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales).
b) Si no pudiera determinarse el Estado contratante en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados contratantes, se considerará residente del Estado contratante donde viva de manera habitual.
c) Si viviera de manera habitual en ambos Estados contratantes, o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado contratante del que sea nacional.
d) Si fuera nacional de ambos Estados contratantes, o no lo fuera de ninguno de ellos, las Autoridades competentes de los Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo".
1.- Residencia fiscal en España.
Los períodos impositivos en que, de acuerdo con las disposiciones citadas, el consultante sea considerado residente fiscal en España, tributará en este país, por su renta mundial, sin perjuicio de la tributación que corresponda en Suiza por las rentas que el Convenio anteriormente citado permita gravar en dicho Estado. En este caso, tributaría en Suiza como no residente únicamente por los rendimientos del trabajo realizado en dicho Estado, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 15 del Convenio, que establece:
“1. Sin perjuicio de las disposiciones de los artículos 16, 18 y 19, los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo, sólo pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado contratante. Si el empleo se ejerce en este último Estado, las remuneraciones derivadas del mismo pueden someterse a imposición en este Estado.
2. No obstante las disposiciones del párrafo 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante, sólo pueden someterse a imposición en el primer Estado si:
a) El empleado no permanece en el otro Estado, en uno o varios períodos, más de un total de 183 días durante el año fiscal considerado; b) Las remuneraciones se pagan por o en nombre de una persona que no es residente del otro Estado, y c) Las remuneraciones no se soportan por un establecimiento permanente o una base fija que la persona para quien se trabaje tiene en el otro Estado.
3. No obstante las disposiciones precedentes de este artículo, las remuneraciones obtenidas por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave en tráfico internacional, pueden someterse a imposición en el Estado contratante donde se encuentre la sede de dirección efectiva de la empresa.”
Por tanto, si de acuerdo con los criterios expuestos resultase que Suiza puede someter a tributación dicha renta, correspondería a España, como Estado de residencia del perceptor de las rentas, el evitar la doble imposición por aplicación de lo dispuesto en el artículo 23 del Convenio Hispano-Suizo y la legislación interna española, que en su apartado 1 establece:
“1. Cuando un residente de un Estado contratante obtenga rentas o posea bienes que, de acuerdo con las disposiciones del presente Convenio, puedan someterse a imposición en el otro Estado contratante, el primer Estado, salvo lo dispuesto en los párrafos siguientes, dejará exentas tales rentas o bienes, pero para calcular el impuesto correspondiente a las restantes rentas o bienes de este residente, puede aplicar el tipo impositivo que correspondería sin esta exención”.
2.- No Residente fiscal en España.
En caso de que el consultante no pueda ser considerado residente fiscal en España y sólo podrán someterse a imposición en España las rentas de fuente española que el Convenio permita gravar.
Por lo que se refiere a los rendimientos del trabajo, el artículo 13.1.c) del texto refundido de la Ley del Impuesto de no Residentes (en adelante TRLIRNR) aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo) señala lo siguiente:
“1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:
c) Los rendimientos del trabajo:
1º Cuando deriven directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español.”.
Por tanto, respecto al ejercicio 2013, y de acuerdo con los datos expuestos en el escrito de consulta, sólo podrán someterse a imposición en España las rentas de fuente española en la medida en que deriven de una actividad desarrollada en territorio español.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Arts. 2 y 9 LIRPFCDI Hispano-Suizo