La ganancia patrimonial derivada de la enajenación parcial de la vivienda habitual no cumple los requisitos para la exención por reinversión regulada en el artículo 41 RIRPF, toda vez que la reinversión mediante amortización anticipada del préstamo hipotecario no constituye "adquisición de una nueva vivienda habitual" conforme a la literalidad normativa. La DGT descarta expresamente que la cancelación anticipada de deuda satisfaga el requisito de reinversión, limitando la exención a supuestos de adquisición de nuevo inmueble o de dotación de fondos para tal fin.
Hechos
El consultante es único propietario de un inmueble, adquirido en 1999, mediante préstamo hipotecario, y que constituye su vivienda habitual. Convive en dicha vivienda con su pareja actual (sin existir vínculo matrimonial), quien posee una cuenta ahorro vivienda.
Cuestión planteada
Si vende parte de la vivienda a su actual pareja, ¿la ganancia patrimonial derivada de la venta estaría exenta por reinversión del importe total obtenido de dicha venta en la amortización del préstamo hipotecario que le fue concedido para la adquisición, en 1999, de la referida vivienda?
Contestación
Como consideración previa a la contestación de la consulta formulada, debe señalarse que dicha contestación, teniendo en cuenta sus efectos vinculantes, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), debe limitarse a las cuestiones consultadas que afectan a la situación tributaria del consultante, sin poder extenderse a los efectos fiscales que afecten a terceras personas que no han formulado la consulta tributaria, al no constar su voluntad de formular dicha consulta, o de conferir su representación al consultante a dichos efectos.
Por ello, la contestación no puede extenderse a la consulta planteada respecto a la pérdida o mantenimiento de las deducciones practicadas por inversión en vivienda habitual por aportaciones a una cuenta ahorro vivienda de la pareja del consultante.
La exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual se regula, en desarrollo del artículo 38 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, entre otros, dispone:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 de este Reglamento.
2. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.
(…).
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
3. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
4. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento”.
Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual de la vivienda ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. Para calificar de habitual a la vivienda, conforme regula el artículo 41.1 del RIRPF, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del mismo, que, entre otros, dispone:
“Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio referidas en el apartado 1 de dicho artículo. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras”, salvo fallecimiento del contribuyente o concurrencia de las circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda en dicho plazo, a las que se refiere el artículo 54 del RIRPF.
Para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 54 del RIRPF, en cuyo apartado 4, se establece:
“4. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión”.
Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el punto 2 del artículo 41, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual. La adquisición jurídica se producirá en la fecha en que, de acuerdo con las disposiciones del Código Civil, concurran el título o contrato y la entrega o tradición de la nueva vivienda.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.
Una vez expuesta la regulación general de la citada exención, debe señalarse que en el caso planteado no se cumpliría el requisito antes referido de que la adquisición de la nueva vivienda se realice durante los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la vivienda habitual, ya que la vivienda se adquirió en 1999 y la transmisión se realizaría en 2010 o con posterioridad.
Además, de acuerdo con los citados artículos 38 de la LIRPF y 41 del RIRPF, para que pueda aplicarse la exención por reinversión a la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual, es necesario que el importe obtenido en la enajenación se aplique a la adquisición de una nueva vivienda. Así, el último párrafo del apartado 2 del artículo 41 del RIRPF dispone: “Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla”.
En el caso consultado se produciría la enajenación de parte de la vivienda donde el consultante tiene su residencia, aplicándose el importe obtenido por la venta a la cancelación del préstamo hipotecario contratado para el pago de dicha vivienda, por lo que, al no destinarse las cantidades obtenidas a una nueva vivienda habitual, tampoco se cumplirá el requisito señalado para beneficiarse de la exención por reinversión.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.