La fusión por absorción de sociedades íntegramente participadas puede acogerse al régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS cuando cumple los requisitos mercantiles de fusión conforme a la Ley 3/2009 y, simultáneamente, no persigue como objetivo principal el fraude o evasión fiscal. La aplicación del régimen requiere que la operación responda a motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) y no constituya un artificio para obtener ventaja fiscal sin sustancia económica.
Hechos
La entidad consultante, es una entidad mercantil cuyos socios son dos personas físicas con un porcentaje de participación del 52% y el 48% respectivamente.
En este momento la entidad figura dada de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas en el epígrafe 612.9 "Comercio al por mayor de otros productos alimenticios, helados de todas clases..".
En la actualidad su plantilla asciende a 28 personas, 25 fijos y 3 eventuales.
La entidad consultante proyecta una fusión, por absorción con dos entidades de las cuales es socio único:
-Con la entidad P, que dispone de una plantilla de 14 personas, 11 fijos y 3 eventuales, y figura dada de alta en el I.A.E en el epígrafe 612.9.
-Con la entidad L, en la actualidad su plantilla asciende a 9 trabajadores fijos, y se encuentra dada de alta en el I.A.E epígrafe 612.9.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de fusión son los siguientes:
-Reestructurar y racionalizar la actividad empresarial desarrollándola a través de una única sociedad en la que se concentrarían todos los medios personales y materiales necesarios para llevarla a cabo.
-Llevar una gestión única, centralizando en la entidad absorbente las políticas de inversión que en el futuro se proyecten.
-Promover una dirección común, con los consiguientes ahorros de costes de carácter común, administrativo, contable y de personal.
-Facilitar la obtención de financiación mediante la integración de todos los activos y pasivos en un solo balance y mediante la generación de una sola cuenta de resultados.
-Conseguir una gestión más eficaz y una mayor rentabilidad de la explotación empresarial mediante su adecuación a las exigencias de la actual coyuntura económica.
Cuestión planteada
Si la operación de fusión mencionada se puede acoger al régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ( en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Se plantea en esta consulta la realización de una operación de fusión impropia, por la que la entidad consultante absorberá a dos entidades de las cuales es socio único. En este sentido el artículo 83.1.c) considera como fusión la operación por la cual:
“c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En primer lugar, es necesario analizar si a la operación mencionada en el escrito de consulta se le puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Así, para supuestos como el planteado, en el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada por otra de forma directa.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que esta operación se realiza con la finalidad de reestructurar y racionalizar la actividad empresarial desarrollándola a través de una única sociedad en la que se concentrarían todos los medios personales y materiales necesarios, llevar una gestión única, promover una dirección común con los consiguientes ahorros de costes de carácter común, administrativo, contable y de personal, facilitar la obtención de financiación mediante la integración de todos los activos y pasivos en un solo balance y conseguir una gestión más eficaz y una mayor rentabilidad de la explotación empresarial mediante su adecuación a las exigencias de la actual coyuntura económica. Estos motivos pueden considerarse válidos a efectos del cumplimiento de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, art 83