La transmisión de un inmueble hipotecado a título de donación se tributa como donación con causa onerosa (naturaleza mixta) cuando el donatario asume la deuda hipotecaria, con la consecuencia de que la base imponible en ISD se determina por el valor neto del inmueble minorado únicamente por aquellas cargas deducibles que cumplan los requisitos del artículo 17 de la Ley 29/1987 (cargas reales perpetuas o temporales que disminuyan realmente el valor del bien), mientras que la hipoteca, al ser garantía de una deuda personal del donatario, no resulta deducible en ISD pero sí debe considerarse en ITP/AJD aplicando la estructura tributaria dual: base en ISD por el valor real del bien menos cargas deducibles conforme al artículo 9.b), e identificación paralela del acto en ITP/AJD por la parte onerosa (asunción de deuda hipotecaria) en función de lo dispuesto en su normativa específica.
Hechos
El consultante tiene previsto donar un inmueble. El inmueble tiene una hipoteca a nombre del consultante.
Cuestión planteada
Si se trata de una donación o una transmisión.
Contestación
Dependiendo que el donante siga haciéndose cargo de la hipoteca que está a su nombre, o que el donatario asuma la deuda del consultante, se producirá una donación o una donación con causa onerosa.
La donación con causa onerosa está definida en el inciso final de su artículo 619, que también define las donaciones remuneratorias, en los siguientes términos: “Es también donación la que se hace a una persona por sus méritos o por los servicios prestados al donante, siempre que no constituyan deudas exigibles, o aquella en que se impone al donatario un gravamen inferior al valor de lo donado".
Como indica el Código Civil, pues, la donación con causa onerosa es una modalidad de donación. Ahora bien, la existencia de la carga u “onus” la confiere una cierta nata jurídica de carácter mixto oneroso-lucrativo que se va a ver reflejada en la tributación, también de carácter mixto.
En efecto, para determinar la tributación de la donación con causa onerosa, debe tenerse en cuenta no sólo lo dispuesto en la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sino también la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. En cuanto a la primera, debe atenderse a los artículos 3.1.b), 9.b), 12, 17 y 29 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre de 1987), que disponen lo siguiente:
Artículo 3.º1.b):”Constituye el hecho imponible: …. b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos”.
Artículo 9.º:“Constituye la base imponible del impuesto: …b) En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos” equiparables, el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.”
Artículo 12. “Del valor real de los bienes, únicamente serán deducibles las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimibles que aparezcan directamente establecidos sobre los mismos y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones, sin que merezcan tal consideración las cargas que constituyan obligación personal del adquirente ni las que, como las hipotecas y las prendas, no suponen disminución del valor de lo transmitido, sin perjuicio, en su caso, de que las deudas que garanticen puedan ser deducidas si concurren los requisitos establecidos en el artículo siguiente.”
Artículo 16. “En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos” equiparables, del valor real de los bienes y derechos adquiridos se deducirán las cargas que reúnan los requisitos establecidos en el artículo 12 de esta Ley.”
Artículo 17. “Del valor de los bienes donados o adquiridos por otro título lucrativo “inter vivos” equiparable, sólo serán deducibles las deudas que estuviesen garantizadas con derechos reales que recaigan sobre los mismos bienes transmitidos, en el caso de que el adquirente haya asumido fehacientemente la obligación de pagar la deuda garantizada.
Si no asumiese fehacientemente esta obligación no será deducible el importe de la deuda, sin perjuicio del derecho del adquirente a la devolución de la porción de la cuota tributaria correspondiente a dicho importe, si acreditase fehacientemente el pago de la deuda por su cuenta dentro del plazo de prescripción del impuesto. Reglamentariamente se regulará la forma de practicar la devolución.”
Artículo 29. “Las donaciones con causa onerosa y las remuneratorias tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se impusiera algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia”.
Este último precepto está desarrollado en el artículo 59.1 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre de 1991) en los siguientes términos: “Las donaciones con causa onerosa y las remuneratorias tributarán por tal concepto y por su total importe. Si existieran recíprocas prestaciones o se impusiere algún gravamen al donatario, tributarán por el mismo concepto solamente por la diferencia, sin perjuicio de la tributación que pudiera proceder por las prestaciones concurrentes o por el establecimiento de los gravámenes”.
Por último, el artículo 7.1.A) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) establece que “Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas”.
De acuerdo con los preceptos trascritos, cabe indicar que en la donación de un inmueble gravado con una deuda garantizada con un derecho real de hipoteca, si el donatario no asume la deuda se tratará de una donación que tributará totalmente por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y si el donatario asume dicha deuda tiene la calificación jurídica de donación con causa onerosa, que tributa parcialmente en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
CONCLUSIONES:
Primera: La transmisión del inmueble sin traspasar la carga de la hipoteca será una donación por el valor total del inmueble.
Segunda: La transmisión de la parte del inmueble cuyo valor coincide con el importe del préstamo asumido por el donatario constituye una transmisión onerosa que está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, siendo la base imponible el valor real de dicha parte del inmueble (que debe coincidir con el importe del préstamo que se asume) y el tipo de gravamen el que corresponda a la transmisión de bienes inmuebles en la Comunidad Autónoma donde esté situado dicho inmueble o, en su defecto, el 6 por 100.
Tercera: La transmisión de la parte del inmueble cuyo valor excede del importe del préstamo asumido por la donataria constituye una transmisión lucrativa que está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, siendo la base imponible el valor total del inmueble menos el de la deuda asumida por la donataria (que es la parte que tributa como transmisión onerosa).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 arts. 31-1b), 9-b), 12, 16 17 y 29, RISD RD 1629/1991 art. 59-1, TRLITPAJD RDLeg 1/1993 art. 7-1-A)