Las obras en edificaciones destinadas principalmente a viviendas (≥50% superficie construida) tributan al tipo reducido del 7% conforme al artículo 91.1.3º de la Ley 37/1992. La DGT confirma que los complejos residenciales para colectivos especiales (personas mayores, discapacitados, enfermos) califican como viviendas si cumplen la definición funcional de espacio permanente para desarrollo de actividades vitales y constituyen la morada habitual de los ocupantes, independientemente de servicios complementarios. La aplicación del 7% requiere verificar que la superficie destinada a alojamiento alcanza el umbral del 50% y que las personas que lo ocuparán tendrán allí su residencia habitual.
Hechos
La asociación consultante está realizando obras en dos nuevos locales para mejorar los servicios de asistencia social que presta.
Cuestión planteada
Tipo impositivo aplicable a la operación.
Contestación
1.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.
El artículo 91, apartado uno.3, número 1º de la citada Ley, determina que se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a:
"Las ejecuciones de obras, con o sin aportación de materiales, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas, incluidos los locales, anejos, garajes, instalaciones y servicios complementarios en ellos situados.
Se considerarán destinadas principalmente a viviendas las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización.”
Por tanto, para poder aplicar el tipo impositivo reducido a las obras a que se refiere la consulta el primer requisito que hay que cumplir es que las obras se realicen en edificaciones o partes de las mismas destinadas principalmente a viviendas.
2.- En relación con esta cuestión, esta Dirección General ya se ha pronunciado respecto de la consideración como vivienda de aquellos centros dedicados a residencia de enfermos, minusválidos o personas mayores.
En particular, en la contestación de 13 de julio de 2007, nº V1558-07, en cuanto a la aplicación del tipo impositivo reducido a la ejecución de obra por una fundación de un complejo residencial compuesto por residencia para mayores con discapacidad y gravemente afectados, talleres ocupacionales y centro de día, se señalaba lo siguiente:
“En efecto, el complejo a que se refiere la consulta va a estar esencialmente compuesto por viviendas (más del 50 por ciento de la superficie) en el sentido señalado tanto por el Tribunal Supremo, es decir, espacio físico en el que el ser humano puede permanentemente desarrollar sus actividades vitales al resguardo de agentes externos, como por esta Dirección General, edificio o parte del mismo destinado a habitación o morada de una persona física o de una familia, constituyendo su hogar o la sede de su vida doméstica. Así se infiere de las características del edificio y del hecho de que las personas que lo van a ocupar, en atención a sus necesidades asistenciales, van a tener allí su vivienda habitual.
En consecuencia, el tipo impositivo al que debe tributar la ejecución de obra del complejo será el 7 por ciento. Ello será así con independencia de que dichas viviendas se vayan a destinar a la realización de actividades empresariales por parte de la entidad consultante, como es el caso”.
Por tanto, en el caso planteado en la presente consulta, habrá que analizar si el inmueble sobre la que se van a efectuar las obras puede ser considerado como una edificación destinada principalmente a viviendas, siguiendo los criterios establecido en la contestación de 13 de julio de 2007, nº V1558-07.
Según el escrito de consulta, las obras se van a realizar en dos locales para mejorar los servicios en el centro ocupacional y en el centro de atención temprana, así como para la creación de un servicio de tratamiento para niños mayores de seis años. En estas circunstancias no se puede considerar que las obras se realizan sobre una edificación destinada principalmente a viviendas, por lo que el artículo 91.Uno.3.1º no será de aplicación.
Por tanto, tales obras tributarán por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo aquellas que puedan considerarse trabajos de albañilería, según lo dispuesto en el siguiente apartado de esta contestación.
3.- En este sentido, el artículo 91, apartado uno.2, número 15º, de la Ley 37/92, establece que, se aplicará el tipo impositivo del 7 por ciento a las ejecuciones de obras de albañilería realizadas en edificios o partes de los mismos destinados a viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos:
a) Que el destinatario sea persona física, no actúe como empresario o profesional y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, también se comprenderán en este número las citadas ejecuciones de obra cuando su destinatario sea una comunidad de propietarios.
b) Que la construcción o rehabilitación de la vivienda a que se refieren las obras haya concluido al menos dos años antes del inicio de estas últimas.
c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales para su ejecución o, en el caso de que los aporte, su coste no exceda del 20 por ciento de la base imponible de la operación.
Dado que las obras no se realizan en un edificio destinado a vivienda, tampoco se podrá aplicar el tipo impositivo reducido a las obras de albañilería, por lo que la entidad consultante deberá soportar el impuesto al tipo impositivo del 16 por ciento por la realización de las obras a que se refiere la consulta.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 90-Uno, 91-Uno-2-15º, 91-Uno-3-1º, 20-Uno-22º