Las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas por una persona jurídica que no actúa como empresario o profesional están exentas de sujeción al IVA únicamente cuando el importe total anual de dichas adquisiciones no supera 10.000 euros (excluido IVA soportado). Una vez superado este umbral en el año natural, todas las adquisiciones intracomunitarias posteriores quedan sujetas al impuesto. La liquidación debe realizarse en el territorio de aplicación español conforme al artículo 15 de la Ley 37/1992, siendo necesario solicitar NIF a efectos de IVA e inscripción en el Registro de Operadores Intracomunitarios si se pretende acceder al régimen especial o si las operaciones generan derechos de deducción.
Hechos
Una Fundación, sin ánimo de lucro, comprará mobiliario en Alemania.
Cuestión planteada
Posibilidad de liquidar la compra en el territorio de aplicación del Impuesto.
Contestación
1. – El artículo 15 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), establece:
“Uno. Se entenderá por adquisición intracomunitaria de bienes la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.
(....)”.
Las adquisiciones intracomunitarias tienen su contrapartida en el Estado miembro de origen como entregas intracomunitarias exentas.
Si la Fundación consultante realizara actividades empresariales o profesionales y, en su caso, no realizara exclusivamente operaciones que no originen el derecho a la deducción total o parcial del Impuesto, podrá solicitar el número de identificación fiscal a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido al que se refiere el artículo 25 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE del 5 de septiembre) y su inclusión en el Registro de Operadores intracomunitarios.
2. – El artículo 14 de la Ley del Impuesto, dispone:
“Uno. No estarán sujetas al Impuesto las adquisiciones intracomunitarias de bienes, con las limitaciones establecidas en el apartado siguiente, realizadas por las personas o entidades que se indican a continuación:
1º. Los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, respecto de los bienes destinados al desarrollo de la actividad sometida a dicho régimen.
2º. Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción total o parcial del Impuesto.
3º. Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales.
Dos. La no sujeción establecida en el apartado anterior sólo se aplicará respecto de las adquisiciones intracomunitarias de bienes, efectuadas por las personas indicadas, cuando el importe total de las adquisiciones de bienes procedentes de los demás Estados miembros, excluido el Impuesto devengado en dichos Estados, no haya alcanzado en el año natural precedente 10.000 euros.
La no sujeción se aplicará en el año natural en curso hasta alcanzar el citado importe.
En la aplicación del límite a que se refiere este apartado debe considerarse que el importe de la contraprestación relativa a los bienes adquiridos no podrá fraccionarse a estos efectos.
Para el cálculo del límite indicado en este apartado se computará el importe de la contraprestación de las entregas de bienes a que se refiere el artículo 68, apartado tres de esta Ley cuando, por aplicación de las reglas comprendidas en dicho precepto, se entiendan realizadas fuera del territorio de aplicación del Impuesto.
Tres. Lo dispuesto en el presente artículo no será de aplicación respecto de las adquisiciones de medios de transporte nuevos y de los bienes que constituyen el objeto de los Impuestos Especiales, cuyo importe no se computará en el límite indicado en el apartado anterior.
Cuatro. No obstante lo establecido en el apartado uno, las operaciones descritas en él quedarán sujetas al Impuesto cuando las personas que las realicen opten por la sujeción al mismo, en la forma que se determine reglamentariamente.
La opción abarcará un período mínimo de dos años.”
Por su parte, el artículo 3 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 30), desarrolla la opción por la tributación en el territorio de aplicación del Impuesto:
“1. Las personas o entidades comprendidas en el apartado uno del artículo 14 de la Ley del Impuesto podrán optar por la sujeción al mismo por las adquisiciones intracomunitarias de bienes que realicen, aun cuando no hubiesen superado en el año natural en curso o en el precedente el límite de 10.000 euros.
2. La opción podrá ejercitarse en cualquier momento mediante la presentación de la oportuna declaración censal y afectará a la totalidad de adquisiciones intracomunitarias de bienes que efectúen.
3. Se entenderá ejercitada la opción aunque no se presente la declaración a que se refiere el apartado anterior, desde el momento en que se presente la declaración-liquidación correspondiente a las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas en el período a que se refiera la misma.
4. La opción abarcará como mínimo el tiempo que falte por transcurrir del año en curso y los dos años naturales siguientes y surtirá efectos durante los años posteriores hasta su revocación.
5. La revocación podrá ejercitarse, una vez transcurrido el período mínimo antes indicado, mediante la declaración a que se refiere el apartado dos.”
Si la Fundación consultante no actuara como empresario o profesional, es decir, no ordenara por cuenta propia los factores de producción material o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios o bien realizara exclusivamente entregas o prestaciones de servicios a título gratuito, o si dicha Fundación realizara exclusivamente operaciones que no originan el derecho a la deducción total o parcial del Impuesto, nos encontraríamos en el supuesto de aplicación del artículo 14 de la Ley del Impuesto.
Este artículo sujeta, en principio, las entregas que pudieran tener como destinatario a la consultante, en el Estado miembro de origen siempre que se den las condiciones establecidas en el apartado Dos del citado artículo 14. Cuando así fuera la operación no daría lugar a una adquisición intracomunitaria en destino.
Una vez se hubieran alcanzado los límites establecidos en dicho artículo, las entregas serían entregas intracomunitarias exentas en el Estado miembro de origen y adquisiciones intracomunitarias sujetas en nuestro país.
No obstante, el artículo 3 del Reglamento prevé la posibilidad de optar por la tributación en destino, es decir, la sujeción de la operación como adquisición intracomunitaria y la exención de la entrega intracomunitaria en el Estado miembro de origen sin atender a límite alguno. Esta opción podrá ser ejercitada por la consultante con arreglo a las normas citadas y las demás normas que hubieran sido dictadas en desarrollo de éstas.
Así, en el artículo 25.2 del Real Decreto 1065/2007, antecitado, se dispone:
“2. El número de identificación fiscal definido en el apartado anterior se asignará a las siguientes personas o entidades:
a) Los empresarios o profesionales que realicen entregas de bienes, prestaciones de servicios o adquisiciones intracomunitarias de bienes sujetas al citado impuesto, incluso si los bienes objeto de dichas adquisiciones intracomunitarias se utilizan en la realización de actividades empresariales o profesionales en el extranjero.
b) Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, cuando las adquisiciones intracomunitarias de bienes que efectúen estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 13.1.º y 14 de la ley reguladora del mismo.”
Y, por su parte, el apartado 3 del artículo 25 del Real Decreto 1065/2007, complementa negativamente el apartado 2, antecitado, disponiendo:
“3. No obstante lo dispuesto en el apartado 2 anterior, no se asignará el número de identificación específico a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, a las siguientes personas o entidades:
a) Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no atribuyan el derecho a la deducción total o parcial del impuesto o que realicen exclusivamente actividades a las que sea aplicable el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales, cuando las adquisiciones intracomunitarias de bienes efectuadas por dichas personas no estén sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de la ley de dicho impuesto.
(....)”.
La no asignación establecida en este apartado 3 se corresponderá con las adquisiciones intracomunitarias realizadas en virtud de lo dispuesto del artículo 14 de la Ley 37/1992 que no resultan sujetas. Como decíamos anteriormente, la consultante podría obviar la no sujeción de estas adquisiciones, que tendrían lugar dentro de los límites del artículo 14 de la Ley, con el ejercicio de la opción prevista en el apartado Cuatro del citado artículo y desarrollada en el artículo 3 del Reglamento del Impuesto.
3. – Por último, cabe señalar que en el artículo 68 de la Ley 37/1992 se regula el régimen de ventas a distancia, que podría ser de aplicación al caso planteado en la consulta. El apartado Tres de dicho artículo establece lo siguiente:
“Se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas de bienes cuya expedición o transporte se inicie en otro Estado miembro con destino al mencionado territorio cuando concurran los siguientes requisitos:
1º. Que la expedición o el transporte de los bienes se efectúe por el vendedor o por su cuenta.
2º. Que los destinatarios de las citadas entregas sean las personas cuyas adquisiciones intracomunitarias de bienes no estén sujetas al Impuesto en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 de esta Ley, o bien, cualquier otra persona que no tenga la condición de sujeto pasivo.
3º. Que los bienes objeto de dichas entregas sean bienes distintos de los que se indican a continuación:
a) Medios de transporte nuevos, definidos en el artículo 13, número 2º de esta Ley.
b) Bienes objeto de instalación o montaje a que se refiere el apartado dos, número 2º del presente artículo.
c) Bienes cuyas entregas hayan tributado conforme al régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte.
4º. Que el importe total, excluido el Impuesto, de las entregas efectuadas por el empresario o profesional desde otro Estado miembro con destino al territorio de aplicación del Impuesto, con los requisitos de los números anteriores, haya excedido durante el año natural precedente la cantidad de 35.000 euros.
Lo previsto en este apartado será de aplicación, en todo caso, a las entregas efectuadas durante el año en curso una vez superado el límite cuantitativo indicado en el párrafo anterior.
También se considerarán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto las entregas efectuadas en las condiciones señaladas en este apartado, aunque no se hubiese superado el límite cuantitativo indicado, cuando los empresarios hubiesen optado por dicho lugar de tributación en el Estado miembro de inicio de la expedición o transporte.
En la aplicación del límite a que se refiere este número debe considerarse que el importe de la contraprestación de las entregas de los bienes no podrá fraccionarse a estos efectos.”
4. – El artículo 81 del Reglamento del Impuesto, regula el lugar y plazo de presentación de las declaraciones recapitulativas de operaciones intracomunitarias:
“1. La declaración recapitulativa deberá presentarse ante el órgano competente de la Administración tributaria, correspondiente al domicilio fiscal del sujeto pasivo.
2. La declaración recapitulativa comprenderá las operaciones realizadas en cada trimestre natural y se presentará durante los veinte primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente período trimestral, salvo la correspondiente al último trimestre del año, que deberá presentarse durante los 30 primeros días naturales del mes de enero.
A estos efectos, las operaciones se entenderán realizadas el día en que se expida la factura o documento equivalente que sirva de justificante de las mismas.
3. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, el Ministro de Hacienda podrá autorizar que las declaraciones recapitulativas se refieran al año natural respecto de aquellos sujetos pasivos en los que concurran las dos circunstancias siguientes:
1º. Que el importe total de las entregas de bienes y prestaciones de servicios, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, realizadas durante el año natural anterior no haya sobrepasado 35.000 euros.
2º. Que el importe total de las entregas de bienes, que no sean medios de transporte nuevos, exentas del Impuesto de acuerdo con lo dispuesto en los apartados uno y tres del artículo 25 de la Ley del Impuesto realizadas durante el año natural anterior, no exceda de 15.000 euros.
4. El cómputo de los importes a que se refiere el apartado 3, en el ejercicio de inicio de la actividad, se realizará mediante la elevación al año de las operaciones realizadas en el primer trimestre natural de ejercicio de la actividad.”
5. - Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, sin que esta contestación tenga efectos vinculantes, por plantearse en el escrito de consulta cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 14-15-68. RD.1065/2007. RD.1624/1992.art.3