Los intereses derivados del aplazamiento de cobro de servicios profesionales se califican como rendimientos de actividades económicas, no como rendimientos del capital mobiliario. El consultante puede optar por el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente ingresos y gastos durante un mínimo de tres años. Transcurrido ese plazo, puede revocar la opción y aplicar el criterio de devengo; mientras no efectúe la revocación, permanece vinculado a cobros y pagos.
Hechos
El consultante ejerce una actividad económica consistente en la prestación de servicios profesionales a una entidad dedicada a la prestación de servicios de asesoría jurídica en todas las ramas del derecho (en lo sucesivo, la entidad). Asimismo, el consultante ostenta la condición de socio de la entidad, siendo el porcentaje de participación inferior al 5 por 100.
El consultante ha acordado con la entidad que una parte de sus ingresos anuales derivados de la prestación de servicios profesionales a la entidad se cobre a los tres años desde la emisión de la correspondiente factura, devengándose intereses por el período de aplazamiento al tipo de interés de mercado. No obstante, el importe equivalente al Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido se cobrará de forma inmediata.
El consultante ha optado por el criterio de imputación temporal de cobros y pagos.
Cuestión planteada
- Calificación de los intereses derivados del aplazamiento del cobro de servicios prestados por el consultante.
- Aplicación del criterio de imputación temporal de cobros y pagos una vez transcurrido el plazo de tres años desde el ejercicio de la opción.
- Imputación temporal de los ingresos derivados de la prestación de servicios profesionales por el consultante.
Contestación
Conforme a lo dispuesto en el apartado 5 del artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29 de noviembre), -en lo sucesivo LIRPF-, la contraprestación obtenida por el consultante por el aplazamiento del precio de una operación realizada en desarrollo de su actividad económica habitual, en este caso la prestación de servicios jurídicos, no tiene la consideración de rendimiento del capital mobiliario. La calificación procedente es la de rendimientos de actividades económicas.
Por otra parte, en relación con la aplicación del criterio de cobros y pagos, el apartado 2 del artículo 7 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, dispone lo siguiente:
“2. 1.º Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas y que deban cumplimentar sus obligaciones contables y registrales de acuerdo con lo previsto en los apartados 3, 4, 5 y 6 del artículo 68 de este Reglamento, podrán optar por el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente los ingresos y gastos de todas sus actividades económicas.
Dicho criterio se entenderá aprobado por la Administración tributaria, a efectos de lo previsto en el apartado 2 del artículo 19 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, por el solo hecho de así manifestarlo en la correspondiente declaración, y deberá mantenerse durante un plazo mínimo de tres años. 2.º La opción por el criterio señalado en este apartado perderá su eficacia si, con posterioridad a dicha opción, el contribuyente debiera cumplimentar sus obligaciones contables y registrales de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 68 de este Reglamento.
3.º Lo dispuesto en este apartado no será de aplicación si el contribuyente desarrollase alguna actividad económica por la que debiera cumplimentar sus obligaciones contables y registrales de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 68 de este Reglamento o llevase contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Código de Comercio.”
En el caso planteado, el consultante podrá utilizar el criterio de cobros y pagos para imputar temporalmente sus ingresos y gastos de acuerdo con la norma transcrita. Una vez transcurridos tres años desde el ejercicio de la opción, el consultante podrá revocarla y aplicar el criterio devengo. En tanto no se realice tal revocación, continuará resultando de aplicación el criterio de cobros y pagos.
Conforme a lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 7 del Reglamento del Impuesto, en ningún caso el cambio de criterio de imputación temporal comportará que algún gasto o ingreso quede sin computar o que se impute nuevamente en otro ejercicio.
La aplicación del criterio de cobros y pagos implica que el consultante imputará los ingresos derivados de la prestación de servicios profesionales a la entidad, así como los derivados del aplazamiento del cobro, al período impositivo en que se efectúen los cobros correspondientes, sin que sea de aplicación la reducción del 40 por 100 a que se refiere el artículo 32.1 de la LIRPF.
Dado que en el supuesto planteado se produce el cobro inmediato de una parte de las cantidades facturadas -el importe equivalente al Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido-, lo que supone el cobro de una parte de los rendimientos de actividades profesionales que son objeto de facturación, el consultante deberá imputar al período impositivo en que se efectúe dicho cobro la parte de los rendimientos que proporcionalmente corresponda al importe cobrado, sin que pueda entenderse que las cantidades cobradas corresponden íntegramente a las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido repercutidas, y que las cantidades aplazadas corresponden a los ingresos derivados de los servicios prestados por el consultante. La imputación temporal de los restantes rendimientos se efectuará en el período impositivo en que se produzca el cobro de las restantes cantidades facturadas.
Todo lo anterior se debe entender sin perjuicio de que el Impuesto sobre el Valor Añadido se haya devengado en el momento en que los correspondientes servicios se hubieran prestado, tal y como así preceptúa el artículo 75.Uno de la Ley 37/1992, 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29), por lo que el sujeto pasivo deberá declarar y liquidar este impuesto en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en el que tal devengo se hubiera producido, con independencia de que parte del cobro se produzca con posterioridad.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RD 439/2007. Art. 7