La anticipación de prestación de jubilación (art. 8 RPFP) constituye un supuesto distinto de la contingencia de jubilación ordinaria (art. 7 RPFP), siendo ambas contingencias independientes a efectos de aplicar la reducción del 40 % regulada en el IRPF. La DGT confirma que la reducción puede aplicarse íntegramente a cada prestación percibida en forma de capital en años distintos, siempre que cada una cumpla los requisitos del artículo 7 (jubilación en SS) o del artículo 8 (anticipación con cese de actividad y edad mínima de 60 años), sin necesidad de acumulación o prorrateo entre ambas.
Hechos
El consultante, de 60 años de edad, está en situación de desempleo como consecuencia de un expediente de regulación de empleo, siendo titular de un plan de pensiones que pretende rescatar en forma de capital en este período impositivo. Asimismo, es asegurado de un seguro colectivo que instrumenta compromisos por pensiones y que pretende rescatar en forma de capital posteriormente, en período impositivo distinto, a partir del acceso a la jubilación. El consultante manifiesta cumplir actualmente las condiciones para poder anticipar la prestación correspondiente a la contingencia de jubilación, así como para hacer efectivos los derechos consolidados del plan de pensiones en el supuesto excepcional de liquidez por desempleo de larga duración.
Cuestión planteada
Contingencia o supuesto que prevalece en el caso de anticipación de la prestación. Posibilidad de aplicar la reducción del 40 por ciento a ambas prestaciones percibidas en forma de capital y en años distintos.
Contestación
En primer lugar, es necesario hacer referencia a la regulación en el ámbito financiero de la contingencia de jubilación en los planes de pensiones y la posibilidad de anticipar la prestación. Así, el artículo 7 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004 (BOE de 25 de febrero), establece las contingencias susceptibles de cobertura en un plan de pensiones; y en relación con la contingencia de jubilación dispone:
“a) Jubilación.
1º. Para la determinación de la contingencia de jubilación se estará a lo previsto en el régimen de la Seguridad Social correspondiente.
Por tanto, la contingencia de jubilación se entenderá producida cuando el partícipe acceda efectivamente a la jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente, sea a la edad ordinaria, anticipada o posteriormente.
(…)”.
Por su parte, el artículo 8 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones regula la posibilidad de anticipar la prestación correspondiente a jubilación, de la siguiente forma:
“1. Si las especificaciones del plan de pensiones lo prevén, podrá anticiparse la percepción de la prestación correspondiente a jubilación a partir de los 60 años de edad.
A tal efecto, será preciso que concurran en el partícipe las siguientes circunstancias:
a) Que haya cesado en toda actividad determinante del alta en la Seguridad Social, sin perjuicio de que, en su caso, continúe asimilado al alta en algún régimen de la Seguridad Social.
b) Que en el momento de solicitar la disposición anticipada no reúna todavía los requisitos para la obtención de la prestación de jubilación en el régimen de la Seguridad Social correspondiente.
No procederá el anticipo de la prestación regulado en este apartado en los supuestos en que no sea posible el acceso a la jubilación a los que se refiere el artículo 7.a).2º.
2. Las especificaciones de los planes de pensiones también podrán prever el pago anticipado de la prestación correspondiente a la jubilación en caso de que el partícipe, cualquiera que sea su edad, extinga su relación laboral y pase a situación legal de desempleo a consecuencia de expediente de regulación de empleo aprobado por la autoridad laboral.”
A su vez, el artículo 9 del Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones regula los supuestos excepcionales de liquidez de un plan de pensiones y dispone, en su apartado 1, lo siguiente:
“1. Excepcionalmente, los derechos consolidados en los planes de pensiones podrán hacerse efectivos en su totalidad o en parte en los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración de acuerdo con lo previsto en este artículo, siempre que lo contemplen expresamente las especificaciones del plan de pensiones y con las condiciones y limitaciones que éstas establezcan.”
De acuerdo con la normativa anterior, siempre que las especificaciones del plan lo prevean, el consultante podrá anticipar el cobro correspondiente a la prestación de jubilación. Por tanto, los supuestos planteados por el consultante para el cobro de las prestaciones en forma de capital se refieren a la contingencia de jubilación.
En el ámbito fiscal, el artículo 17.2.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), dispone que en todo caso tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“a) Las siguientes prestaciones:
(…)
3ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de planes de pensiones (…).
5.ª Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión social empresarial.
Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.
(…)”
En cuanto al régimen transitorio aplicable a los planes de pensiones, viene recogido en la disposición transitoria duodécima de la citada Ley 35/2006, de 28 de noviembre, que dispone lo siguiente:
“1. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir del 1 de enero de 2007, por la parte correspondiente a aportaciones realizadas hasta 31 de diciembre de 2006, los beneficiarios podrán aplicar el régimen financiero y, en su caso, aplicar la reducción prevista en el artículo 17 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas vigente a 31 de diciembre de 2006. (…).”
A este respecto, el artículo 17.2.b) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 7 de marzo) -vigente a 31 de diciembre de 2006- establecía la posibilidad de aplicar la siguiente reducción:
“b) El 40 por 100 de reducción en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 16.2.a) de esta Ley, excluidas las previstas en el apartado 5º, que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez.”
De los preceptos anteriores se desprende que, en el caso de que la contingencia de jubilación tenga lugar a partir del 1 de enero de 2007, el importe percibido en forma de capital que corresponda a aportaciones realizadas con anterioridad al 31 de diciembre de 2006 se podrá integrar en la base imponible general del beneficiario aplicando una reducción del 40 por ciento, siempre que hayan transcurrido más de dos años entre la primera aportación y el acaecimiento de la contingencia que origina la prestación.
Debe destacarse asimismo que el tratamiento que el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas otorgaba a las prestaciones en forma de capital derivadas de planes de pensiones, se refería al conjunto de planes de pensiones suscritos por un mismo partícipe y respecto de la misma contingencia.
En consecuencia, con independencia del número de planes de pensiones que tenga suscritos una persona, el tratamiento fiscal de las prestaciones en forma de capital con la posible aplicación de una reducción del 40 por 100, sólo podrá otorgarse a las cantidades percibidas en forma de capital en un único año, a elección del contribuyente, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación hasta el momento del acaecimiento de la contingencia y por la parte que corresponda a las aportaciones realizadas con anterioridad al 31 de diciembre de 2006.
En relación con el régimen transitorio aplicable a las prestaciones derivadas de los contratos de seguros colectivos que instrumentan compromisos por pensiones, viene recogido en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, señalando su apartado 2 lo siguiente:
“2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente a las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006, así como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas con posterioridad a esta fecha.
(…)”
En este sentido, el régimen fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006 calificaba igualmente estas prestaciones de rendimientos del trabajo y, de acuerdo con el artículo 94 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, los contribuyentes podían aplicar un porcentaje de reducción cuando la prestación se percibía en forma de capital. Sin embargo, a las prestaciones percibidas en forma de renta no les resultaba de aplicación reducción alguna, tal como se recogía en el artículo 94.3 de dicho texto refundido.
De lo anterior se desprende que, en el caso de que se perciba dicha prestación en forma de capital y se cumplan el resto de requisitos anteriormente señalados, resultaría aplicable la reducción del 40 por 100 prevista en el régimen transitorio establecido en la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.
Por último, indicar que la aplicación de ambos regímenes transitorios puede llevarse a cabo de manera independiente, por lo que una vez aplicada la reducción del 40 por ciento a la prestación del plan, podría resultar aplicable de nuevo la reducción en la prestación del seguro por la misma contingencia, siempre y cuando en ambos casos se cumplan los requisitos previstos en dichos regímenes transitorios referidos anteriormente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006: arts. 17-2-a-3, 17-2-a-5, DT 11, DT 12 - RD 304/2004: arts: 7-a-1, 8, 9-1
RDLG 3/2004: art. 17-2-b