La operación se acoge al régimen especial de aportación no dineraria de rama de actividad (art. 83.3 TRLIS) si el patrimonio segregado constituye una unidad económica autónoma capaz de desarrollar la misma explotación económica en la adquirente en condiciones análogas. La exclusión de elementos afectos a la rama (como un inmueble) no impide la aplicación del régimen si la actividad continúa con derechos de uso equivalentes; requisito crítico es que la rama exista previamente en la transmitente y se transmita en conjunto de modo que permita su funcionamiento independiente.
Hechos
La entidad consultante, participada por varias personas físicas, se dedica a la intermediación y administración de fincas urbanas en régimen de propiedad horizontal y vertical. Para ello, cuenta con una organización de medios materiales y personales (una plantilla de más de 20 trabajadores). La sede central de la actividad se ubica en un inmueble propiedad de la consultante.
Se pretende realizar una operación de aportación no dineraria de rama de actividad, por la que se aportaría la actividad de intermediación y administración de fincas, con todos los medios materiales y personales afectos a la misma, con excepción del inmueble, a una entidad de nueva creación. El inmueble será objeto de arrendamiento posterior a la nueva entidad.
Con esta operación se pretende separar el negocio inmobiliario del negocio operativo de intermediación y administración de fincas a fin de potenciar su crecimiento, consolidar su posición en el mercado mediante nuevas alianzas y pactos de colaboración con otras agencias intermediarias o, incluso, mediante la entrada de nuevos socios. Asimismo, se conseguiría una adecuada separación de riesgos empresariales y una independencia del negocio operativo que permita la continuidad y, en su caso, el aumento de la actividad y productividad con nuevas alianzas comerciales y societarias, centradas en la actividad de intermediación y administración inmobiliaria.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores.
Al respecto, el artículo 83.3 del TRLIS considera “aportación no dineraria de rama de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente, la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente”.
A tal efecto, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios….”
Así pues, sólo aquellas operaciones en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
Por otra parte, del concepto legal de “rama de actividad” se desprende que la delimitación de la misma no está condicionada por el hecho de que no se incluya dentro del patrimonio segregado algún elemento que pudiera estar afecto en la entidad transmitente a la correspondiente explotación económica, siempre que dicha actividad se desarrolle en condiciones análogas antes y después de la transmisión. Esta circunstancia se apreciaría en el caso planteado si el inmueble que no se transmite se sigue utilizando en la actividad económica reconociendo sobre el mismo un derecho de uso análogo al que ahora existe.
En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite en su conjunto a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación a que se refiere la consulta podría cumplir los requisitos formales del artículo 83.3 del TRLIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del mismo texto legal.
Por último, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen previsto en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activo, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta, se indica que con esta operación se pretende separar el negocio inmobiliario del negocio operativo de intermediación y administración de fincas a fin de potenciar su crecimiento, consolidar su posición en el mercado mediante nuevas alianzas y pactos de colaboración con otras agencias intermediarias o, incluso, mediante la entrada de nuevos socios. Asimismo, se conseguiría una adecuada separación de riesgos empresariales y una independencia del negocio operativo que permita la continuidad y, en su caso, el aumento de la actividad y productividad con nuevas alianzas comerciales y societarias, centradas en la actividad de intermediación y administración inmobiliaria. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-2