Cuando se pierda el derecho a la deducción por cuenta vivienda por incumplimiento del plazo de materialización (cuatro años desde su apertura), el contribuyente debe regularizar las deducciones practicadas en los ejercicios 2002 y 2003 mediante la integración en la cuota líquida del ejercicio en que se incumpla el requisito (2006) de las cantidades indebidamente deducidas, más los intereses de demora calculados conforme al artículo 26.6 de la Ley 58/2003; no procede la revisión de las autoliquidaciones de 2002-2003, sino la corrección compensatoria en 2006 coincidiendo con el vencimiento del plazo cuatrienal.
Hechos
La persona física consultante practicó deducción por aportación a cuenta vivienda por los ejercicios 2002 y 2003. Desde junio de 2004 reside en Francia, dejando de ser contribuyente desde ese año por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En 2007 tiene intención de adquirir vivienda en Francia.
Cuestión planteada
Forma de regularizar la situación respecto a las deducciones practicadas en los años 2002 y 2003 en relación con la cuenta vivienda cuyo saldo no ha llegado ha invertir en el plazo legalmente establecido.
Contestación
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el año 2006, ejercicio en el que vencía el plazo para materializar el saldo de la cuenta vivienda que la consultante abrió en diciembre de 2002, siendo contribuyente por el impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El contenido de dicha normativa, en los extremos que aquí concierne, es el mismo que se establecía en la precedente regulación básica del impuesto, al tiempo de ser abierta la cuenta vivienda en 2002, dada por la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias y por el Real Decreto 214/1999 que aprobó el Reglamento del Impuesto. A su vez, dicho contenido no se ve modificado por la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el Patrimonio (B.O.E. de 29 de noviembre), vigente a partir del 1 de enero de 2007, y, en su desarrollo, por el reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2004, de 30 de marzo (RIRPF).
El artículo 69.1.1º del texto refundido de la Ley del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por la Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, TRLIRPF (B.O.E. de 10 de marzo) – vigente hasta el 31 de diciembre de 2006 -, posibilita la deducción por inversión en vivienda habitual por las cantidades que se depositen en entidades de crédito siempre que su saldo se destine a la primera adquisición o rehabilitación de vivienda habitual. En su desarrollo, el artículo 56 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece los requisitos que han de concurrir respecto de dichas cuentas, entre ellos el del plazo de materialización, disponiendo en su apartado 2 lo siguiente:
“2. Se perderá el derecho a la deducción:
(…)
b) Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o rehabilitado la vivienda.
(…)”
El artículo 59 del RIRPF establece la forma de proceder en los supuestos en que se pierda el derecho a la deducción:
“1. Cuando, en periodos impositivos posteriores al de su aplicación se pierda el derecho, en todo o en parte, a las deducciones practicadas, el contribuyente estará obligado a sumar a la cuota líquida estatal y a la cuota líquida autonómica o complementaria devengadas en el ejercicio en que se haya incumplido los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas, más los intereses de demora a que se refiere el artículo 26.6 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
2. Esta adición se aplicará de la siguiente forma:
a) Cuando se trate de la deducción por inversión en vivienda habitual, regulada en el apartado 1 del artículo 68 de la Ley del impuesto, se añadirá a la cuota líquida estatal la totalidad de las deducciones indebidamente practicadas.
(…)”
Por su parte, el artículo 8.1 del TRLIRPF establece que “son contribuyentes por este Impuesto:
a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.
b) Las personas físicas que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las circunstancias previstas en el artículo 10 de esta Ley.
En su escrito manifiesta que reside en Francia desde junio de 2004, sin que se desprenda la posible concurrencia de cualquiera de las circunstancias contempladas en el artículo 10.
En consecuencia, la normativa del IRPF establece para los contribuyentes por dicho Impuesto un beneficio fiscal consistente en la deducción por inversión en vivienda habitual. Asimismo, establece la forma en que el contribuyente ha de proceder cuando incumple los requisitos exigidos para consolidar las deducciones que en cada caso hubiera venido practicando.
En el presente caso, la consultante no es contribuyente por el IRPF desde el ejercicio 2004. Anteriormente, siendo contribuyente, abrió una cuenta vivienda en diciembre de 2002 practicando la deducción por inversión en vivienda habitual por los ejercicios 2002 y 2003.
La inversión en plazo de la cuenta vivienda comporta el deber de materializar la totalidad del saldo de dicha cuenta en la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente, dentro del plazo máximo de cuatro años desde su apertura, plazo que venció en diciembre de 2006, siendo éste, por tanto, el ejercicio de incumplimiento en el que se pierde el derecho a las deducciones practicadas por los ejercicios 2002 y 2003.
De haber sido contribuyente por el ejercicio 2006, la forma de regularizar la situación tributaria por pérdida del derecho a deducir era la recogida en el artículo 59 del Reglamento para contribuyentes por el IRPF.
Ahora bien, al no se contribuyente del IRPF en el ejercicio 2006 no presentará declaración alguna por este impuesto.
En consecuencia, la forma de proceder para regularizar su situación tributaria, conforme con lo dispuesto en el artículo 122.1 de la Ley General Tributaria deberá ser mediante la presentación de declaraciones complementarias correspondientes a los ejercicios 2002 y 2003, en las cuales, mediante las procedentes liquidaciones se ingresó un importe inferior o bien resultó una cantidad a devolver superior a la debida. Dichas declaraciones habrán de presentarse con anterioridad a la fecha de prescripción por parte de la Administración tributaria del derecho a determinar la deuda tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIRPF 439/2007, 56, TRIRPF 3/2004. art. 69,