La exención del artículo 75.b) de la Ley 7/2022 es aplicable cuando los envases de plástico no reutilizables se destinan exclusivamente a contener productos alimentarios o bebidas para consumo humano directo, siempre que concurran los requisitos específicos regulados en dicho precepto. La DGT confirma que la actividad del consultante puede acogerse a esta exención si los envases utilizados cumplen con tales condiciones materiales y funcionales, descartando la imposición del gravamen en esos supuestos concretos.
Hechos
La consultante es una sociedad dedicada la comercialización y distribución de productos de dermofarmacia, cremas a base de probióticos, que se categorizan como cosméticos.
La sociedad realiza adquisiciones intracomunitarias de los mencionados productos a un laboratorio italiano, contenidos en envases no reutilizables compuestos de plástico.
Cuestión planteada
La consultante solicita saber si la actividad que realiza, a efectos del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables, puede dar lugar a la aplicación de la exención regulada en la letra b) del artículo 75 de la ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular.
Contestación
La Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular (BOE del 9 de abril), en adelante la Ley, en el Capítulo I del Título VII, establece la regulación del Impuesto Especial sobre Envases de Plástico no Reutilizable, en adelante, el impuesto. De acuerdo con el artículo 67.1 de dicha Ley se trata de “…un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre la utilización, en el territorio de aplicación del impuesto, de envases no reutilizables que contengan plástico, tanto si se presentan vacíos, como si se presentan conteniendo, protegiendo, manipulando, distribuyendo y presentando mercancías.”.
La Ley en su artículo 68, apartado 1, establece que forman parte del ámbito objetivo del Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables (en adelante, el Impuesto):
“a) Los envases no reutilizables que contengan plástico.
A estos efectos tienen la consideración de envases todos los artículos diseñados para contener, proteger, manipular, distribuir y presentar mercancías, incluyéndose dentro de estos tanto los definidos en el artículo 2.m) de esta ley, como cualesquiera otros que, no encontrando encaje en dicha definición, estén destinados a cumplir las mismas funciones y que puedan ser objeto de utilización en los mismos términos, salvo que dichos artículos formen parte integrante de un producto y sean necesarios para contener, sustentar o preservar dicho producto durante toda su vida útil y todos sus elementos estén destinados a ser usados, consumidos o eliminados conjuntamente.
Se considera que los envases son no reutilizables cuando no han sido concebidos, diseñados y comercializados para realizar múltiples circuitos o rotaciones a lo largo de su ciclo de vida, o para ser rellenados o reutilizados con el mismo fin para el que fueron diseñados.
b) Los productos plásticos semielaborados destinados a la obtención de los envases a los que hace referencia la letra a), tales como las preformas o las láminas de termoplástico.
c) Los productos que contengan plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de envases no reutilizables.”.
Por lo tanto, según manifiesta la consultante, en tanto que los envases de los productos objeto de consulta no tengan la condición de reutilizables, forman parte del ámbito objetivo del impuesto conforme a la letra a) del artículo 68.1 de la Ley.
Por su parte, el apartado 1 del artículo 72 de la Ley, que regula el hecho imponible del Impuesto, dispone lo siguiente:
“Están sujetas al impuesto la fabricación, la importación o la adquisición intracomunitaria de los productos que forman parte del ámbito objetivo del impuesto.
(…).”.
Sin embargo, el artículo 75 de la Ley señala:
“Estarán exentas, en las condiciones que, en su caso, reglamentariamente se establezcan:
a) La fabricación, importación o adquisición intracomunitaria de:
1.º Los envases a los que se refiere el artículo 68.1.a) que se destinen a prestar la función de contención, protección, manipulación, distribución y presentación de medicamentos, productos sanitarios, alimentos para usos médicos especiales, preparados para lactantes de uso hospitalario o residuos peligrosos de origen sanitario.
(…)
La efectividad de esta exención quedará condicionada a que se acredite el destino efectivo de los productos recogidos en los apartados anteriores a los usos que en ellos se recogen. En concreto, los contribuyentes que realicen la primera entrega o puesta a disposición de los productos a favor de aquellos adquirentes que los destinen a tales usos, deberán recabar de estos una declaración previa en la que manifiesten el destino de los productos que da derecho a gozar de la exención del impuesto. Dicha declaración se deberá conservar durante los plazos de prescripción relativos al impuesto a que se refiere el artículo 66 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
b) La importación o adquisición intracomunitaria de envases a los que se refiere el artículo 68.1.a) que se introduzcan en el territorio de aplicación del impuesto prestando la función de contención, protección, manipulación, distribución y presentación de medicamentos, productos sanitarios, alimentos para usos médicos especiales, preparados para lactantes de uso hospitalario o residuos peligrosos de origen sanitario.
(…).”.
Al respecto, es importante mencionar el párrafo tercero del artículo 76 de la Ley, el cual indica lo siguiente:
“En los supuestos de irregularidades en relación con la justificación del uso o destino dado a los productos objeto del impuesto que se han beneficiado de una exención en razón de su destino, estarán obligados al pago del impuesto y de las sanciones que pudieran imponerse los contribuyentes, en tanto no justifiquen la recepción de los productos por el adquirente facultado para recibirlos mediante la aportación de la declaración previa a la que se refiere el artículo anterior; a partir de tal recepción, la obligación recaerá sobre los adquirentes.”.
Establecido lo anteriormente expuesto, la Ley no define el concepto de medicamento, producto sanitario ni alimento para usos médicos especiales. No obstante, dispone el artículo 71, apartado 2, de la Ley que:
“(...)
2. Respecto a los conceptos y términos con sustantividad propia que aparecen en este capítulo, salvo los definidos en este artículo, se estará a lo dispuesto en la normativa de la Unión Europea y de carácter estatal relativa a los productos incluidos en el ámbito objetivo del impuesto.”
El concepto de medicamento se regula en el Real Decreto Legislativo 1/2015, de 24 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de garantías y uso racional de los medicamentos y productos sanitarios, que lo define en el artículo 2 como:
“a) «Medicamento de uso humano»: Toda sustancia o combinación de sustancias que se presente como poseedora de propiedades para el tratamiento o prevención de enfermedades en seres humanos o que pueda usarse en seres humanos o administrarse a seres humanos con el fin de restaurar, corregir o modificar las funciones fisiológicas ejerciendo una acción farmacológica, inmunológica o metabólica, o de establecer un diagnóstico médico.
b) «Medicamento veterinario»: Toda sustancia o combinación de sustancias que se presente como poseedora de propiedades curativas o preventivas con respecto a las enfermedades animales o que pueda administrarse al animal con el fin de restablecer, corregir o modificar sus funciones fisiológicas ejerciendo una acción farmacológica, inmunológica o metabólica, o de establecer un diagnóstico veterinario. También se considerarán «medicamentos veterinarios» las «premezclas para piensos medicamentosos» elaboradas para ser incorporadas a un pienso.”.
La consultante manifiesta que realiza adquisiciones intracomunitarias de productos de dermofarmacia, cremas a base de probióticos, que se categorizan como cosméticos, contenidos en envases no reutilizables que contienen plástico o en envases con productos que contienen plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de envases no reutilizables.
Los productos de dermofarmacia, cremas a base de probióticos, que se categorizan como cosméticos, objeto de consulta, no parece que tengan encaje en el artículo 75 de la Ley al no tener la consideración de medicamentos conforme a la legislación sectorial, por lo que las adquisiciones intracomunitarias de los productos contenidos en envases no reutilizables compuestos de plástico o de productos que contienen plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de los envases no reutilizables que contienen los productos de demofarmacia estarán sujetas y no exentas.
No obstante, si los productos de dermofarmacia a los que se refiere la consultante tuvieran la consideración de medicamentos conforme a la legislación sectorial, las adquisiciones intracomunitarias de los envases no reutilizables que contengan plástico o de los productos que contengan plástico destinados a permitir el cierre, la comercialización o la presentación de los envases no reutilizables que contienen los productos de dermofarmacia, podría beneficiarse de la exención recogida en el artículo 75 b) de la Ley.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1, del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 7/2022, de 8 de abril, de residuos y suelos contaminados para una economía circular: