La operación de aportación no dineraria proyectada resulta elegible para el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS conforme al artículo 94, siempre que se verifiquen las condiciones: participación mínima del 5% en los fondos propios de la entidad receptora tras la aportación y que esta sea residente fiscal en España o realice actividades mediante establecimiento permanente afectado a los bienes aportados. No obstante, la aplicación efectiva del régimen requiere acreditar la concurrencia de motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización de actividades), toda vez que el artículo 96.2 TRLIS excluye su aplicación cuando la operación carezca de justificación económica más allá de la obtención de ventaja fiscal.
Hechos
La entidad consultante A tiene por objeto social entre otros, la elaboración, transformación, comercialización y compraventa de tripas naturales y artificiales.
Entre otros activos la consultante es titular de un solar en Barcelona.
La consultante tiene la intención de transmitir dicho solar a una nueva sociedad B en el momento de su constitución mediante aportación no dineraria y en la que participará al 100% en su capital social.
Esta aportación no dineraria se llevará a cabo junto con una aportación dineraria también realizada por la consultante a los efectos de dotar de recursos líquidos a la nueva sociedad para acometer las inversiones necesarias en su nuevo proyecto empresarial.
Como consecuencia de la aportación no dineraria del solar indicado, en el mismo se procederá a la construcción de un edificio dedicado a la actividad hotelera.
La entidad de nueva constitución será residente en territorio español y tendrá forma de sociedad de responsabilidad limitada. Fruto de la aportación no dineraria, el aportante pasará a tener una participación en los fondos propios de la entidad de nueva constitución del 100%.
Los objetivos perseguidos por los socios en la operación de aportación no dineraria, entre otros, suponen la centralización de la actividad hotelera en una nueva sociedad, lo que permitirá la consolidación como grupo, facilitando el movimiento de fondos de una sociedad a otra y efectuar nuevas inversiones desde la sociedad holding, en consecuencia diversificando riesgos, la centralización de la toma de decisiones relativas a esta actividad, evitando de este modo, que el riesgo empresarial propio de tal actividad pudiera resultar en perjuicio de la consultante, que se centrará únicamente en la actividad de gestión de valores, consiguiendo una especialización en la gestión de las actividades.
Se consigue de este modo una independencia de las decisiones, autonomía financiera y una racionalización de las actividades, que debería resultar en una mayor eficiencia de cada una de las actividades gestionadas en el seno del grupo.
Cuestión planteada
Si resulta de aplicación a la operación proyectada el régimen especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Y si los motivos alegados tienen la consideración de económicamente válidos a estos efectos.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del TRLIS regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 94 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.
(...)”
En los supuestos del artículo 94 del TRLIS, la aplicación del régimen especial exige que, una vez realizada la aportación, la entidad aportante (A) participe en los fondos propios de la entidad que la recibe (B) en al menos un 5%, siempre que ésta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
Puesto que estas condiciones parecen cumplirse en la operación de aportación del solar proyectada, podrá acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, en virtud de lo dispuesto en el artículo 94 del TRLIS.
Por otra parte, la aplicación del régimen fiscal especial requiere analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, en virtud del cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con lo manifestado en el escrito de consulta, la operación planteada se llevaría a cabo con el fin de centralizar la actividad hotelera en una nueva sociedad, lo que permitirá la consolidación como grupo, facilitando el movimiento de fondos de una sociedad a otra y efectuar nuevas inversiones desde la sociedad holding, en consecuencia diversificar riesgos, centralizar la toma de decisiones relativas a esta actividad, evitar de este modo, que el riesgo empresarial propio de tal actividad pudiera resultar en perjuicio de la consultante, que se centrará únicamente en la actividad de gestión de valores, conseguir una especialización en la gestión de las actividades. Se consigue de este modo una independencia de las decisiones, autonomía financiera y una racionalización de las actividades, que debería resultar en una mayor eficiencia de cada una de las actividades gestionadas en el seno del grupo. Dichos motivos pueden considerarse económicamente válidos a efectos de lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art 94, 96.2