La operación de fusión por absorción de una sociedad íntegramente participada por otra puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (neutralidad fiscal) siempre que: (i) cumpla los requisitos mercantiles de fusión conforme a la Ley 3/2009 (transmisión del patrimonio social íntegro en el momento de la disolución sin liquidación); y (ii) concurran motivos económicos válidos tales como reestructuración o racionalización, siendo descartable la aplicación si el principal objetivo es la evasión fiscal o si persigue exclusivamente ventaja fiscal sin justificación empresarial.
Hechos
La entidad consultante posee el 100% de participación en la entidad U. El objeto social de la entidad consultante consiste en la compra, venta y tenencia, por cuenta propia de acciones y participaciones y la fabricación y mecanización de perfiles estándar y especiales, así como su comercialización, venta y distribución. El objeto social de la entidad U es la comercialización de barras de hierro fundido y otros productos auxiliares para la industria.
La entidad consultante pretende llevar a cabo una operación de fusión por absorción de la entidad U. Las sociedades intervinientes tributan desde el ejercicio 2006 bajo el régimen de consolidación fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo. Como consecuencia de la fusión por absorción se producirá la extinción del mencionado grupo de consolidación fiscal sin que queden eliminaciones pendientes de incorporar.
La entidad U no dispone de bases imponibles negativas pendientes de compensar ni de deducciones pendientes de aplicar. Como consecuencia de la fusión por absorción, no surge la diferencia entre el precio de adquisición y los fondos propios, prevista en el artículo 89 del TRLIS.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:
-Racionalizar y reestructurar empresarial y económicamente, con la finalidad de lograr una estructura empresarial más eficiente y eficaz, centralizando en la misma entidad las diferentes actividades que realizan las dos entidades.
-Simplificar la estructura actual del grupo, con el consiguiente ahorro y racionalización de costes administrativos, de gestión de compañías así como la simplificación de las obligaciones de carácter mercantil, contable, fiscal y de auditoría de cuentas al extinguirse la sociedad absorbida.
-Optimizar los recursos y racionalizar la gestión de la actividad consiguiendo un abaratamiento en los costes de gestión, control, administración y dirección.
-Centralizar la toma de decisiones de cara a simplificarla y agilizarla.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII, del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
En particular, el artículo 83.1.c) considera como fusión la operación por la cual:
“c) Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.”
En el ámbito mercantil, el artículo 49 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, en relación con los artículos 22 y siguientes del mismo texto legal, establece el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión por absorción de una entidad íntegramente participada por otra de forma directa.
Por tanto, en la medida en que la operación planteada de fusión de una sociedad íntegramente participada por otra, cumpla los requisitos para ser calificada como una operación de fusión en los términos establecidos en la legislación mercantil anteriormente citada, esta operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS según el cual:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de racionalizar y reestructurar empresarial y económicamente a la entidad, lograr una estructura empresarial más eficiente y eficaz, centralizar en una misma entidad las diferentes actividades que realizan las dos entidades, simplificar la estructura actual del grupo con el consiguiente ahorro y racionalización de costes administrativos, de gestión de compañías así como la simplificación de las obligaciones de carácter mercantil, contable fiscal y de auditoría de cuentas, optimizar los recursos y racionalizar la gestión de la actividad, conseguir un abaratamiento de los costes de gestión, control, administración y dirección y centralizar la toma de decisiones de cara a simplificarla y agilizarla. Los motivos alegados pueden considerarse económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, arts: 83.1.c) y 96.2