La escisión total se acoge al régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS si cumple los requisitos mercantiles del artículo 69 de la Ley 3/2009 (división total de patrimonio transmitido en bloque por sucesión universal, disolución sin liquidación, atribución proporcional de valores a socios). Cuando hay múltiples adquirentes y la atribución de valores a socios en proporción distinta a la originaria, exige que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad autónomas; de lo contrario, la operación no reúne los requisitos del régimen especial, quedando fuera del beneficio fiscal.
Hechos
La entidad consultante está participada en un 99,94% por la persona física C, y en la parte restante por sus hijos J y V, a razón de un 0,03% para cada uno de ellos.
La entidad consultante realiza la actividad de alquiler de inmuebles contando actualmente con un parque de 55 inmuebles en arrendamiento. La entidad dispone para ello de la oportuna organización de medios humanos y materiales, contando en particular con, al menos un local exclusivamente afecto a la actividad y una persona con contrato laboral a jornada completa.
Se pretende realizar una escisión total, mediante la cual se crearían dos sociedades sobre las cuales se asignaría un conjunto de inmuebles a la sociedad A y un conjunto de inmuebles a la sociedad B. No se trataría de una escisión subjetiva ya que los socios mantendrían las mismas proporciones en las sociedades beneficiarias. Adicionalmente, la sociedad A pasaría a estar dirigida por uno de los hijos y la sociedad B por el otro.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación son:
-Simplificar la sucesión futura y facilitar el relevo generacional evitando conflictos entre los hijos.
-Cada sociedad beneficiaria sería dirigida de forma diferenciada, lo que permitiría una gestión y toma de decisiones mucho más dinámica.
-Evitar las diferencias de criterio y posibles conflictos, ya que ambos hermanos pretenden llevar a cabo políticas empresariales diferentes desde el punto de vista de la política de gestión de inmuebles, proveedores y financiera.
-Adicionalmente, vía testamentaria, cada hijo heredará las participaciones de la sociedad beneficiaria que dirija, de manera que no se generarán conflictos derivados de una gestión conjunta de la entidad consultante, en caso de sucesión mortis causa.
Cuestión planteada
Si la operación de escisión total mencionada se puede acoger al régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de Marzo.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.a) del TRLIS define la escisión total como aquella operación por la cual “una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y los transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.”
En el ámbito mercantil, el artículo 69 y 73 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”
En consecuencia, si los supuestos de hecho a los que se refiere la consulta se realizan en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirán, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser consideradas como operaciones de escisión totoal del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
No obstante, el artículo 83.2.2º del TRLIS señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso concreto planteado, en la medida en que los socios de la entidad escindida van a recibir participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.
Por su parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(..)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
De acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, la operación descrita se realiza con la finalidad de simplificar la sucesión futura y facilitar el relevo generacional evitando conflictos entre los hijos, dirigir cada sociedad de forma diferenciada, permitir una gestión y toma de decisiones mucho más dinámica sin diferencias de criterio y evitar posibles conflictos ya que se pretenden llevar a cabo políticas empresariales diferentes desde el punto de vista de la gestión de los inmuebles, proveedores y la política financiera. En la medida en que la operación descrita redunde en beneficio de las actividades desarrolladas, estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, art 83.