La operación de fusión puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS (art. 83 y ss.) siempre que: (i) constituya una fusión conforme a la Ley 3/2009 de modificaciones estructurales; (ii) cumpla los requisitos del art. 83.1 del TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio, disolución sin liquidación, atribución de valores y compensación en dinero ≤10%); y (iii) se efectúe por motivos económicos válidos (reestructuración, racionalización) y no por fraude o evasión fiscal. La aplicación está supeditada a que no concurra el principal objetivo fiscal descrito en el art. 96.2 del TRLIS.
Hechos
La entidad consultante desarrolla varias actividades, fundamentalmente actividad inmobiliaria. Está participada en un 99,41% por la entidad A y en un 0,45% por la entidad B. A participa en B en un 98%.
Dada la situación de crisis que atraviesa el sector, se pretende unificar en una sola entidad todo el grupo, con el objeto de racionalizar la gestión de los inmuebles pendientes de su actividad inmobiliaria desde una sola entidad, simplificar las obligaciones fiscales y mercantiles, adecuar la estructura a la nueva realidad aprovechando las oportunidades de otros sectores y mercados, reducir costes y una mayor posibilidad de negociación en el mercado al operar como una entidad de mayor tamaño.
Cuestión planteada
Si la operación descrita puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1.a) del TRLIS considera como fusión la operación por la cual “una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”.
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
Por tanto, si la operación planteada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podrá acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos establecidos en el mismo.
Por otra parte, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en la toma de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferentes, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de racionalizar la gestión de los inmuebles pendientes de su actividad inmobiliaria desde una sola entidad, simplificar las obligaciones fiscales y mercantiles, adecuar la estructura a la nueva realidad aprovechando las oportunidades de otros sectores y mercados, reducir costes y una mayor posibilidad de negociación en el mercado al operar como una entidad de mayor tamaño. Por otra parte, en el escrito de consulta no se manifiesta la existencia de créditos fiscales pendientes de aplicar en las entidades que participan en la fusión. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83-1