La DGT confirma que los arrendamientos de bienes muebles (prendas de vestir) constituyen prestaciones de servicios sujetas a IVA cuando se realizan a título oneroso con carácter habitual, independientemente de que el arrendador sea persona física. La condición de empresario o profesional se genera precisamente por la explotación continuada del bien con fin de obtener ingresos, por lo que los recibos deben reflejar la operación como sujeta a IVA con el tipo que corresponda, no como no sujeta. La mención de "no sujeta a IVA" únicamente procede si la operación es efectivamente gratuita.
Hechos
La mercantil consultante establecida en el territorio de aplicación del Impuesto va a intermediar a través de una plataforma web, en el arrendamiento de vestidos y complementos de moda.
La mediación la realizará en nombre y por cuenta de personas físicas propietarias de las prendas pero que para no relevar su identidad será la consultante quien emitirá un "recibo" por cuenta de sus clientas con el concepto "arrendamiento de vestido o complemento de moda por cuenta de tercero", posteriormente entregará a su clienta la renta obtenida una vez descontada su factura por la mediación.
Cuestión planteada
2º Los recibos que expide por arrendamiento en nombre de sus clientas deben contener la mención de que se trata de una operación no sujeta a IVA al ser efectuada el arrendamiento por personas físicas que no desarrollan actividad económica alguna?
1º Sujeción y tipo impositivo aplicable a sus servicios de medicación.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1922, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.Uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo”.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
(…).”.
En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”.
En consecuencia, tanto la entidad consultante como sus clientas que van a realizar a título oneroso el arrendamiento de prendas de vestir tienen la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y quedan sujetos al mismo las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el territorio de aplicación del Impuesto en el ejercicio de su actividad empresarial.
2.- Por otra parte en relación con la naturaleza de las operaciones objeto de consulta, el artículo 11.Dos de la Ley califica de prestaciones en servicio, en particular a:
“(…)
2º. Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, con o sin opción de compra.
3º. Las cesiones del uso o disfrute de bienes.
(…)
15º. Las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.
(…).”.
Debe tenerse en cuenta que los servicios prestados por la consultante en las condiciones señaladas en el escrito de consulta no deben calificarse de servicios prestados por vía electrónica, aunque la mediación se realice a través de internet.
3.- Por otra parte, tanto la mercantil consultante como sus clientas tendrán la condición de sujetos pasivos del mismo, a tenor de lo establecido en el artículo 84 de la Ley.
Por su parte, el artículo 164, apartado uno de la Ley 37/92, establece las obligaciones formales que deben cumplir los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido en los siguientes términos:
"Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.".
4.- Con independencia de lo anterior las prestaciones de servicio de cesión o arrendamiento de vestuario que realizan las clientas de la consultante y la mediación en nombre y por cuenta de éstas que realiza la consultante, quedarán sujetas al Impuesto cuando las mismas se realicen en el territorio de aplicación del Impuesto conforme a las reglas de localización de servicios contenidas en los artículos 69 a 72 de la Ley 37/1992.
En este sentido, el artículo 69.Uno de la Ley establece que:
“Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos:
1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste.
2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto.”.
En consecuencia, bajo la premisa que los arrendatarios de los vestidos y complementos serán personas físicas no empresarias o profesionales actuando como tal, los servicios de cesión o arrendamiento de prendas de vestir que realizan las clientas de la consultante estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido en el territorio de aplicación del Impuesto tratándose de prestaciones de servicios efectuadas por empresarias establecidas en dicho territorio, como así parece deducirse del contenido de la consulta.
Por su parte, los servicios de mediación realizados por la consultante también estarán sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido en España al ser prestados a empresarios o profesionales establecidos en dicho territorio.
Unos y otros servicios quedarán gravados al tipo general del 21 por ciento, a tenor de lo establecido en el artículo 90 de la Ley 37/1992.
5.- Por último, la mercantil consultante deberá repercutir en factura a sus clientas los servicios de mediación tal y como establecen los artículos 89 y 164.Uno.3º de la Ley del Impuesto con sujeción a lo establecido en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el artículo 1 del Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).
Igualmente las clientas de la consultante deberán repercutir el Impuesto y expedir la correspondiente factura a sus propios clientes, arrendatarios de los vestidos y complementos, en los términos señalados en el párrafo anterior.
A estos efectos, debe tenerse en cuenta que la obligación de expedición de factura que atañe a las clientas de la consultante no se entiende cumplida por la entrega del recibo descrito en el objeto de consulta que no tiene la consideración de factura a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante, será posible que la consultante pueda expedir materialmente las facturas que documentan las operaciones efectuadas por sus clientes en los términos señalados en el artículo 5 del referido Reglamento de Facturación, que establece la posibilidad de que el cumplimiento de la obligación de expedición de factura se realice por tercero.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5; 69-Uno: 84; 90 y 164-Uno-