La exención por reinversión en vivienda habitual es aplicable a las ganancias patrimoniales generadas en la transmisión de vivienda habitual, siempre que el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de nueva vivienda habitual dentro del plazo regulado. En caso de matrimonio sujeto a sociedad de gananciales, la ganancia se atribuye por mitad a cada cónyuge; tras la disolución de la comunidad, la nueva vivienda adquirida será de titularidad privativa de cada uno, siendo necesario que cada cónyuge reinvierta su porción de ganancia para acceder a la exención de forma individual.
Hechos
El consultante y su cónyuge, casados en régimen de gananciales, son copropietarios de un inmueble que constituyó la residencia habitual del matrimonio. Tienen prevista la enajenación de dicha vivienda. Tras dicha enajenación disolverán la sociedad de gananciales. El importe obtenido será reinvertido por cada cónyuge en la adquisición de su respectiva nueva vivienda habitual.
Cuestión planteada
Posibilidad de aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual.
Contestación
Con carácter previo, en referencia a la titularidad de los elementos patrimoniales, el artículo 7 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio (BOE del 7 de junio), dispone, entre otros, que los bienes y derechos se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso, en particular las contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del matrimonio. Su párrafo tercero establece: “La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges, se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que se justifique otra cuota de participación.”.
El régimen económico de la sociedad de gananciales se regula en los artículos 1.344 y siguientes del Código Civil. En su conformidad, se hacen comunes a los cónyuges, artículo 1.344, “las ganancias o beneficios obtenidos indistintamente por cualquiera de ellos, que les serán atribuidos por mitad al disolverse” la sociedad. En particular, cabe señalar que, entre otros, artículo 1.347, son bienes gananciales “los adquiridos a título oneroso a costa del caudal común, bien se haga la adquisición para la comunidad, bien para uno solo de los esposos”.
De acuerdo con dichas disposiciones, en el presente caso, rigiéndose el matrimonio por la sociedad de gananciales y siendo común a ambos cónyuges la titularidad de la vivienda transmitida, la ganancia patrimonial generada en la venta de dicha vivienda se atribuirá por mitad a cada uno de ellos.
La disolución de la sociedad de gananciales tras la venta implicará que la nueva vivienda habitual que se adquiera con posterioridad sea de titularidad privativa de cada cónyuge.
En cuanto a la ganancia patrimonial generada con ocasión de la transmisión de la vivienda, la exención por reinversión en vivienda habitual se recoge en el artículo 38.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, siendo objeto de desarrollo reglamentario en el artículo 41 Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, que la configura de la siguiente forma:
"1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.
(…).
Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.
2. (…).
3. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión de la vivienda habitual o en un año desde la fecha de transmisión de las acciones o participaciones.
En particular, se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo.
Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.
Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.
4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.
5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.
En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando declaración-liquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.”
Para poder acogerse a la exención, la consideración como habitual ha de concurrir en ambas viviendas: en la que se transmite y en la que se adquiere. El concepto de vivienda habitual viene recogido en el artículo 41 bis del RIRPF, según el cual:
“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.
(…).
Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha.
3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”
La acreditación de dicha residencia es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.
En este sentido, cabe señalar que, el simple empadronamiento no constituye, por sí mismo, elemento suficiente de acreditación de residencia y vivienda habitual en una determinada localidad, como tampoco lo es el hecho de darse de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas o trasladar el domicilio fiscal a lugar determinado.
De lo anteriormente expuesto se pueden extraer las siguientes conclusiones:
1ª) A los exclusivos efectos de la aplicación de la exención, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando la misma constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión.
2ª) En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la venta, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente reinvertida.
3ª) La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un periodo no superior a dos años, contados de fecha a fecha.
Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el apartado 3 del artículo 41 del RIRPF, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual.
Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 30.4 de la Ley del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.
Conforme con tal regulación, este Centro Directivo viene manteniendo el criterio de que los beneficios fiscales vinculados a la vivienda habitual del contribuyente están ligados a la titularidad del pleno dominio, aunque sea compartida, de la vivienda.
Conforme a la citada normativa, si el consultante y su cónyuge cumplen, cada uno de ellos, los requisitos señalados, podrán acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual por la parte que, del 50 por ciento del total obtenido en la venta de la vivienda ganancial, cada uno reinvierta en adquirir su respectiva nueva vivienda habitual privativa.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. d
Referencia normativa
LIRPF, 35/2006, Art. 38.
RIRPF, RD 439/2007, Arts. 41, 41 bis.