El cónyuge sin NIE que resida habitualmente en territorio español es contribuyente por IRPF conforme al artículo 8.1.a) LIRPF por ser residente fiscal español, independientemente de la falta de número de identidad. La ausencia de NIE no exime de obligación tributaria ni impide la declaración conjunta; se utilizará el número que designe la Administración o documentación equivalente de identidad. La declaración debe presentarse de conformidad con las reglas de imputación temporal y régimen de ganancias patrimoniales que correspondan según la naturaleza de las rentas.
Hechos
El cónyuge del consultante ha residido en territorio español durante el periodo impositivo 2012, si bien no ha obtenido el Número de Identificación del Extranjero (NIE).
Cuestión planteada
Cómo debe proceder a confeccionar su declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas si su cónyuge no dispone de NIE.
Contestación
En primer lugar, en relación con la residencia del cónyuge del consultante en territorio español, debemos precisar que el artículo 8 la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, dispone, en su apartado 1, que “son contribuyentes por este impuesto:
a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.
b) Las personas físicas que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las circunstancias previstas en el artículo 10 de esta Ley”.
De conformidad con el artículo 9 de la LIRPF, “se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”
Asimismo, en relación con lo establecido en el artículo 8.1 b) de la LIRPF, el artículo 10 de la LIRPF dispone que:
“1. A los efectos de esta Ley, se considerarán contribuyentes las personas de nacionalidad española, su cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad que tuviesen su residencia habitual en el extranjero, por su condición de:
a) Miembros de misiones diplomáticas españolas, comprendiendo tanto al jefe de la misión como a los miembros del personal diplomático, administrativo, técnico o de servicios de la misión.
b) Miembros de las oficinas consulares españolas, comprendiendo tanto al jefe de éstas como al funcionario o personal de servicios a ellas adscritos, con excepción de los vicecónsules honorarios o agentes consulares honorarios y del personal dependiente de ellos.
c) Titulares de cargo o empleo oficial del Estado español como miembros de las delegaciones y representaciones permanentes acreditadas ante organismos internacionales o que formen parte de delegaciones o misiones de observadores en el extranjero.
d) Funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga carácter diplomático o consular.
2. No será de aplicación lo dispuesto en este artículo:
a) Cuando las personas a que se refiere no sean funcionarios públicos en activo o titulares de cargo o empleo oficial y tuvieran su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición de cualquiera de las condiciones enumeradas en aquél.
b) En el caso de los cónyuges no separados legalmente o hijos menores de edad, cuando tuvieran su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición por el cónyuge, el padre o la madre, de las condiciones enumeradas en el apartado 1 de este artículo.”
Dado que el consultante no manifiesta que tanto él como su cónyuge sean funcionarios, o personas en alguna de las circunstancias a las que se refiere el artículo 10 de la LIRPF, su consideración como contribuyente del impuesto se determinará con arreglo a lo previsto en el artículo 9 de la LIRPF.
Según el mencionado precepto, una persona física será considerada residente fiscal en España, en un determinado período impositivo, en la medida en que concurra alguna de las circunstancias anteriormente expuestas, es decir, sobre la base de:
- la permanencia más de 183 días, durante el año natural, en territorio español, computándose, a tal efecto, las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
- que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
- la residencia habitual en territorio español del cónyuge no separado legalmente y de los hijos menores de edad que dependan de aquél. Se trata de una presunción que puede ser destruida mediante prueba en contrario.
En la medida en que concurra cualquiera de los requisitos anteriormente expuestos la persona será considerada contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y tributará en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF. Al respecto, debemos precisar que la permanencia en territorio español durante más de 183 días deberá ser legal conforme a la normativa correspondiente.
Por otra parte, el artículo 18.1 y 2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (BOE de 5 de septiembre), establece:
1. Las personas físicas y jurídicas, así como los obligados tributarios a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, tendrán un número de identificación fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria.
2. El número de identificación fiscal podrá acreditarse por su titular mediante la exhibición del documento expedido para su constancia por la Administración tributaria, del documento nacional de identidad o del documento oficial en que se asigne el número personal de identificación de extranjero.”
Conforme al apartado 1 de este artículo 18, todas las personas tendrán un número de identificación fiscal para sus relaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria, y ello con independencia de que sean nacionales o extranjeros. El supuesto general es la existencia de relaciones de naturaleza o trascendencia tributaria y, como se ha señalado, se aplica, tanto los ciudadanos españoles como los extranjeros.
En cuanto a la emisión del mismo, corresponde al órgano que deba emitir el documento nacional de identidad o el documento oficial que asigne el número personal de identificación de extranjeros. Por otra parte, en aplicación del apartado 2 del artículo 18 antes trascrito, la Administración tributaria podrá emitir un documento en el que conste el número de identificación fiscal a los solos efectos de acreditar su constancia, lo que, lógicamente, exige que previamente se haya emitido por el órgano competente.
Además, el artículo 20 del mismo Reglamento, preceptúa, en relación al número de identificación fiscal de las personas físicas de nacionalidad extranjera lo siguiente:
“1. Para las personas físicas que carezcan de la nacionalidad española, el número de identificación fiscal será el número de identidad de extranjero que se les asigne o se les facilite de acuerdo con la Ley Orgánica 4/2000, de 11 de enero, sobre derechos y libertades de los extranjeros en España y su integración social, y su normativa de desarrollo.
2. Las personas físicas que carezcan de la nacionalidad española y no dispongan del número de identidad de extranjero, bien de forma transitoria por estar obligados a tenerlo o bien de forma definitiva al no estar obligados a ello, deberán solicitar a la Administración tributaria la asignación de un número de identificación fiscal cuando vayan a realizar operaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria. Dicho número estará integrado por nueve caracteres con la siguiente composición: una letra inicial, que será la M, destinada a indicar la naturaleza de este número, siete caracteres alfanuméricos y un carácter de verificación alfabético.
En el caso de que no lo soliciten, la Administración tributaria podrá proceder de oficio a darles de alta en el Censo de Obligados Tributarios y a asignarles el número de identificación fiscal que corresponda.”
El apartado 1 del precepto, en consonancia con lo señalado al comentar el artículo 18 del mismo Reglamento, establece otra regla general consistente en que para las personas físicas que carezcan de la nacionalidad española, el número de identificación fiscal será número de identidad de extranjero de acuerdo con la Ley Orgánica 4/2000, por lo que debe reiterarse que dicho número será emitido por un órgano no integrado en la Administración tributaria (Ministerio del Interior).
No obstante, conforme al apartado 2 del artículo 20, caben dos supuestos en los que la Administración tributaria puede emitir el número identificación fiscal de las personas físicas de nacionalidad extranjera: cuando estando obligados, los extranjeros no dispongan del número de identidad de extranjero de manera transitoria y cuando no estando obligados, deban poseer el nº de identificación fiscal para realizar operaciones de naturaleza o con trascendencia tributaria
En estos casos, la Administración tributaria podrá emitir el número identificación fiscal de las personas físicas de nacionalidad extranjera que contendrá una letra inicial, la M, siete caracteres alfanuméricos y un carácter de verificación
Debe señalarse que la emisión por la Administración tributaria del número fiscal de las personas físicas de nacionalidad extranjera para aquellos que estando obligados no lo poseen, no quiere decir que éstas no deban solicitar número de identidad de extranjero mediante la realización de todos los trámites ante el órgano competente de estar obligados a ello. Es decir, la emisión por la Administración tributaria de dicho número de identificación fiscal tendrá un carácter transitorio.
Por último, debemos añadir lo dispuesto en el artículo 26.1 del citado Reglamento en relación con la obligación de consignar el NIF al presentar declaraciones tributarias:
“1. De acuerdo con lo previsto en la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, los obligados tributarios deberán incluir su número de identificación fiscal en todas las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones o escritos que presenten ante la Administración Tributaria. En caso de no disponer de dicho número deberán solicitar su asignación de acuerdo con lo previsto en los artículos 19, 20 y 23 de este reglamento.
La Administración tributaria podrá admitir la presentación de autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones o escritos en los que no conste el número de identificación fiscal.
Cuando el obligado tributario carezca de número de identificación fiscal, la tramitación quedará condicionada a la aportación del correspondiente número. Transcurridos 10 días desde la presentación sin que se haya acreditado la solicitud del número de identificación fiscal se podrá tener por no presentada la autoliquidación, declaración, comunicación o escrito, previa resolución administrativa que así lo declare.”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 8, 9 y 10; RGAT, RD 1065/2007, artículos 18, 20, 21 y 26.