Los rendimientos derivados de la relación mercantil como agente de seguros califican como rendimientos de actividades profesionales conforme al artículo 95.2 RIRPF (inclusión en la Sección Segunda, grupo 712 del IAE). Tributarán como tales: (i) las comisiones y derechos económicos habituales devengados hasta la resolución contractual; (ii) la indemnización por falta de preaviso, al no concurrir causa de no sujeción o exención legal; (iii) el pago por valoración de cartera de clientes, calificado como precio de enajenación de cartera de seguros, sujeto a gravamen sin aplicación de exención específica. La condición de configuración depende del carácter oneroso y la efectiva transmisión de derechos.
Hechos
El consultante prestaba sus servicios de agente de seguros exclusivo a una entidad, quien de forma unilateral resolvió el contrato que los vinculaba. Interpuesta demanda judicial obtiene sentencia favorable condenando a la aseguradora a pagarle una indemnización de 38.579,70€ por falta de preaviso, más los intereses legales devengados por dicha cantidad, y "los importes correspondientes al 65% sobre las comisiones pactadas y sobre las primas que se cobren efectivamente con posterioridad a la extinción del contrato de agencia, por las pólizas de seguros celebradas con intervención del demandante, mientras la compañía no ejercite la opción de compra prevista en la estipulación décima del contrato extinguido". En cumplimiento de la sentencia ambas partes suscriben un acuerdo por el que el consultante percibe la cantidad de 176.683,96€, cantidad que responde a los siguientes conceptos: 56.000,00€ como pago por valoración de la cartera de clientes, 80.000,00€ como derechos pasivos desde la resolución de la relación contractual hasta la fecha del acuerdo, 38.579,70€ como indemnización por falta de preaviso y 2.104,26€ en concepto de intereses de la indemnización anterior.
Cuestión planteada
Tributación en el IRPF de las referidas cantidades.
Contestación
Los rendimientos derivados de la relación mercantil como agente de seguros procede calificarlos, a efectos de su tributación en el IRPF, como rendimientos de actividades económicas. Con esta calificación inicial, partiendo de la definición de rendimientos de actividades económicas del artículo 27.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), definición que incluye de forma conjunta los rendimientos de actividades empresariales y profesionales, se hace preciso acudir al artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, BOE del día 31) para distinguir entre rendimientos de actividades empresariales y profesionales.
Así, el apartado 2 de este artículo califica como rendimientos profesionales, en general, "los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (…)".
Por tanto, y teniendo en cuenta la inclusión de los agentes de seguros en la Sección Segunda de las Tarifas (grupo 712), la calificación de los rendimientos procedentes del contrato de agencia será, a efectos del IRPF, la de derivados de actividades profesionales.
Partiendo de la calificación anterior, procede incluir en este caso como rendimientos de actividades profesionales las cantidades correspondientes los siguientes conceptos:
1. Derechos pasivos desde la resolución contractual hasta la fecha del acuerdo, en cuanto cabe entender se corresponden con los ingresos habituales de su actividad: las comisiones u otros derechos económicos que la entidad aseguradora abona al agente de seguros por la mediación de los seguros.
2. Indemnización por falta de preaviso, pues deriva de los daños y perjuicios producidos por la resolución unilateral anticipada del propio contrato de agencia, indemnización que no se encuentra amparada por ninguno de los supuestos de no sujeción o exención establecidos legalmente respecto a indemnizaciones.
Respecto al concepto “pago por valoración de cartera de clientes”, cabe entender que con esta denominación se está ejercitando por parte de la aseguradora la opción de compra que, según se indica en la resolución judicial, se incluye en la estipulación décima del contrato extinguido. Con este planteamiento, el criterio que viene manteniendo este Centro respecto a la venta de una cartera de seguros (consultas V2031-08, V0984-09 y V1959-17, entre otras) es el considerar que debido al carácter de derecho transmisible que tienen las carteras de seguros y el tratarse de seguros producidos en el ejercicio de una actividad económica se trata de un elemento patrimonial afecto a la actividad, lo que nos lleva, en cuanto al carácter de la operación de venta de la cartera, al artículo 28.2 de la Ley del Impuesto, donde se establece lo siguiente:
"Para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos a las mismas, que se cuantificarán conforme a lo previsto en la sección 4ª del presente capítulo".
Por tanto, al dar lugar la transmisión de la cartera de seguros a una ganancia o pérdida patrimonial, la contraprestación recibida no se corresponde con el concepto de retribución por la prestación de servicios profesionales, sino que tiene la consideración de contraprestación por la transmisión de unos derechos (elemento patrimonial afecto). En este punto, procede indicar que la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la venta de la cartera de seguros se determinará según lo dispuesto en el artículo 34.1, a) de la Ley 35/2006, esto es: por diferencia entre los valores de adquisición (si esta se hubiera realizado mediante precio, de no ser así tal valor sería cero) y transmisión. Renta cuya integración procederá efectuar en la base imponible del ahorro —en aplicación de lo establecido en el artículo 49 de la Ley del Impuesto—.
Finalmente, en cuanto al último de los conceptos —intereses legales del importe correspondiente a la indemnización por falta de preaviso—, cabe señalar que en el IRPF los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley 35/2006 proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por su parte, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido precisamente a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario, lo que nos lleva al ámbito de las ganancias patrimoniales.
La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33.1 de la Ley del Impuesto estableciendo que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.
Partiendo de ese concepto y de lo dispuesto en el artículo 25 de la misma ley, los intereses objeto de consulta han de tributar como ganancia patrimonial, en cuanto comportan una incorporación de dinero al patrimonio del contribuyente —no calificable como rendimientos— que da lugar a la existencia de una ganancia patrimonial, tal como dispone el citado artículo 33.1 de la Ley del Impuesto. Ganancia patrimonial no amparada por ninguno de los supuestos de exención establecidos legalmente y que, al no proceder de una transmisión, debe cuantificarse en el importe percibido por tal concepto. Así resulta de lo dispuesto en el artículo 34.1,b) de la misma ley, donde se determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será en los demás supuestos (distintos del de transmisión), el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso”.
Una vez determinada la calificación como ganancia patrimonial, el siguiente paso es determinar cómo se realiza su integración en la liquidación del Impuesto.
Tradicionalmente, con la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anterior a la actualmente vigente, en cuanto estos intereses indemnizaran un período superior a un año, este Centro mantenía como criterio interpretativo que su integración procedía realizarla en la parte especial de la renta del período impositivo; desaparecido este concepto en la Ley 35/2006, el mantenimiento de una continuidad en la aplicación de este criterio interpretativo y la inclusión en la renta del ahorro de los intereses que constituyen rendimientos del capital mobiliario llevan a concluir que los intereses objeto de consulta procederá integrarlos, en aplicación del artículo 49.1,b) de la Ley del Impuesto, en la base imponible del ahorro.
Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
Referencia normativa
Ley 35/2006, art. 27 y 33