Los rendimientos del trabajo derivados de productividad devengada en 2014 se imputan al período 2014 conforme a su exigibilidad (momento en que el perceptor puede reclamar el pago), determinada por el momento del devengo del derecho. Aunque se perciban en 2017, la declaración complementaria del IRPF 2014 procede sin sanción ni intereses si concurren circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, en el plazo entre la percepción y el cierre del período de declaraciones siguiente.
Hechos
El empleador del consultante, la Xunta de Galicia, le ha pagado en la nómina de septiembre de 2017, 3.502,81 € brutos con retención del 15% del IRPF, en concepto de productividad del año 2014.
Cuestión planteada
Cómo debe declarar dicho ingreso, si es un ingreso que debe computar en la declaración de IRPF del ejercicio 2017, o por el contrario, debe hacer una declaración complementaria del IRPF correspondiente al ejercicio 2014.
Contestación
A la imputación temporal de los rendimientos del trabajo (calificación que procede en el presente caso) se refiere el artículo 14.1.a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), estableciendo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”, exigibilidad que vendrá determinada por el momento en que el perceptor pueda exigir su pago.
Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 de dicho artículo incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su párrafo b), donde se establece lo siguiente:
"Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza.
La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto".
La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a las siguientes conclusiones genéricas sobre la imputación temporal de los rendimientos del trabajo, conclusiones que vienen determinadas por la exigibilidad, circunstancia que se entiende producida en el momento en que el perceptor puede reclamar su pago, de acuerdo con las normas o pactos existentes. Así, si la exigibilidad del pago se corresponde con el período impositivo en que se ha desarrollado el trabajo que retribuyen, o generado el derecho a la percepción de las prestaciones objeto de consulta, la imputación corresponderá a ese período. Por el contrario, si la exigibilidad del pago se corresponde con un período impositivo posterior a aquel en el que se ha desarrollado el trabajo que retribuyen o se ha generado el derecho a su percepción en el caso de las prestaciones, la imputación temporal procederá realizarla a aquel período impositivo posterior.
En el presente caso planteado, procede indicar que la exigibilidad del pago –de las cantidades en concepto de productividad del año 2014, - se corresponde con el período impositivo en que se ha desarrollado el trabajo que se retribuye, por lo que la imputación se realizará a ese período y que en el presente supuesto se refiere al citado año 2014.
En definitiva, como quiera que se trata de atrasos correspondientes al año 2014, que se perciben según se indica en la nómina del mes de septiembre de 2017, los mismos deberán incluirse en una autoliquidación complementaria del ejercicio 2014, que deberá presentarse en el plazo existente entre la percepción de dichos atrasos y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto, que en este caso sería el plazo de declaración del Impuesto del ejercicio 2017.
Las autoliquidaciones complementarias se presentarán sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno, tal como dispone la letra b) del apartado 2 del artículo 14 de la Ley del Impuesto.
En dichas autoliquidaciones complementarias deberán reflejarse tanto los rendimientos íntegros del trabajo que se imputen al ejercicio en cuestión, como las retenciones correspondientes a dichos rendimientos, ya que —con carácter general— la obligación de retener nace en el momento en que se satisfacen o abonan las rentas (artículo 78.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo -BOE del día 31- en adelante RIRPF). A su vez, el artículo 79 del mismo RIRPF señala que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado”.
Por último, dado que según el escrito de consulta, se especifica que la Agencia Estatal de Administración Tributaria –AEAT– le ha sometido a un procedimiento de comprobación limitada en relación a la declaración de IRPF del ejercicio 2014, la declaración complementaria que debe presentar objeto de consulta, tendrá como base la liquidación provisional realizada por la AEAT de dicho ejercicio.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF. Ley 35/2006, Art. 14.