La comunidad de bienes constituida por la propiedad indivisa del solar ostenta condición de sujeto pasivo del IVA únicamente si realiza operaciones que constituyen actividad empresarial o profesional ejercida por la comunidad como tal —no por sus miembros individualmente—, lo que exige que la operación y su riesgo se atribuyan a la comunidad de forma indiferenciada. La segregación del solar y la entrega posterior de obra terminada quedarían sujetas al impuesto si concurren estos requisitos; la exención requeriría análisis específico conforme a los supuestos del artículo 20 de la Ley 37/1992.
Hechos
La consultante, dedicada a la construcción y promoción de edificaciones, va a adquirir a otra entidad una parte de un solar propiedad de esta última. Realizada dicha adquisición, se procederá a la segregación del solar formándose dos unidades registrales independientes. Como contraprestación por la entrega del solar, la consultante se obliga a realizar a favor de la transmitente una ejecución de obra para la construcción de viviendas y, en su caso, a pagar o recibir metálico por la diferencia de valoraciones que pudiera determinarse una vez entregado el solar y realizada la obra.
Cuestión planteada
Se consulta si la comunidad de bienes constituida inicialmente por la propiedad indivisa del solar tiene la consideración de sujeto pasivo del Impuesto. Asimismo, se consulta si, en ese caso, la segregación del solar determina una operación sujeta al mismo y si la entrega de la obra terminada a la entidad transmitente de parte del solar pudiera estar exenta del Impuesto.
Contestación
1.- El artículo 4.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29), establece que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen”.
Por su parte, el artículo 5.uno, letra c) de dicha Ley 37/1992, otorga expresamente la condición de empresario o profesional a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, añadiendo que, en particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
Finalmente, el artículo 84, apartado tres, de la Ley del impuesto establece que “tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto”.
El artículo 392 del Código Civil, al tratar de las comunidades de bienes señala que "hay comunidad de bienes cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas".
Por tanto, siempre que haya indivisión en la propiedad también existirá una comunidad de bienes compuesta por los propietarios. Y esto sucede así por imperativo legal, tal y como se establece en el Código Civil, por lo que la voluntad de las partes de constituir o no dicha comunidad resulta irrelevante a estos efectos.
No obstante, para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que la comunidad tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del impuesto.
La consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes compuesta por la entidad consultante y la transmitente de parte del solar a que se refiere el escrito presentado, requiere que las operaciones que han de efectuarse se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por ella y no por sus miembros o comuneros.
Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada, y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración.
En caso de que las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, y no la entidad o conjunto de componentes de ésta, no se podrá considerar, a efectos del Impuesto, la existencia de una entidad que, por sí misma, y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del impuesto.
En caso contrario, es decir, si hay una ordenación conjunta de medios y una asunción igualmente conjunta del riesgo y ventura de las operaciones, deberá considerarse que la entidad de que se trate, sociedad civil o comunidad de bienes, tiene la condición de sujeto pasivo del tributo.
2.- En consecuencia con todo ello, la copropiedad del solar nacida por la adquisición de parte del mismo por la entidad consultante, determina la constitución de una comunidad de bienes, de conformidad con lo establecido en el artículo 392 del Código Civil.
Sin embargo, esta comunidad de bienes no tiene la consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, pues el solar concernido se explotará de manera independiente y separada por cada una de dichas personas, sin que exista una asunción conjunta del riesgo y ventura derivados de la citada explotación.
En estos términos, la comunidad de bienes formada por la propiedad indivisa del referido solar no será sujeto pasivo del Impuesto, correspondiendo tal condición a cada socio o comunero individualmente como consecuencia del desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
A estos efectos, resulta crucial que, según se describe en su consulta, el solar se segregue en dos fincas registrales distintas, por cada una de las cuales habrá un propietario distinto que es quien tendrá la condición de promotor de lo construido sobre ella.
Por consiguiente, la adjudicación de la parte concreta del solar que corresponda a cada comunero de acuerdo a sus respectivas cuotas ideales, no determinará una operación sujeta al Impuesto.
3.- Por último, la entrega de la obra realizada por la consultante una vez su construcción haya finalizado, constituirá una operación que se encontrará sujeta y no exenta del Impuesto.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4-uno, 5, 84-tres-