Los intereses percibidos por la comunidad de propietarios califican como rentas del capital mobiliario (art. 8.3 LIRPF) y se atribuyen a cada propietario según su coeficiente de participación, conservando su naturaleza de renta del capital en manos de los partícipes (art. 88 LIRPF). La calificación específica de los intereses (remuneratorios vs. indemnizatorios) se determina según su origen, y la comunidad debe suministrar información desagregada a cada propietario para que cada uno tribute por su cuota parte en su correspondiente base imponible del ahorro.
Hechos
La consultante es propietaria de una vivienda en Cullera (Valencia) adquirida por herencia en el año 2005. La Comunidad de Propietarios tiene establecido el devengo de intereses de demora por el retraso en el pago de los gastos comunes. En aplicación de este acuerdo, la Comunidad de Propietarios ha venido percibiendo, desde que adoptara dicho acuerdo, intereses de demora, así como intereses procesales derivados de diferentes reclamaciones judiciales instadas por la comunidad en reclamación de las cantidades adeudadas. Todas estas cantidades han sido contabilizadas por el administrador como menor gasto de la Comunidad. En igual situación se encuentran los intereses remuneratorios abonados por la entidad bancaria donde la Comunidad tiene abierta cuenta corriente.
Cuestión planteada
Calificación de los intereses percibidos por la Comunidad de Propietarios y obligaciones de suministro de información a la Administración Tributaria y a los propietarios.
Contestación
Al comportar las comunidades de propietarios reguladas en la Ley de Propiedad Horizontal, a efectos de este Impuesto, la existencia de una entidad en régimen de atribución de rentas, para analizar el tratamiento tributario de los intereses percibidos por una comunidad de propietarios se hace preciso acudir en primer lugar al artículo 8.3 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se determina que las rentas correspondientes a las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la sección 2.ª del título X de esta Ley.
Por su parte, la mencionada sección 2ª en sus artículos 88 y 89 establece lo siguiente:
- Artículo 88.
“Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos”.
- Artículo 89.
“1. Para el cálculo de las rentas a atribuir a cada uno de los socios, herederos, comuneros o partícipes, se aplicarán las siguientes reglas:
1. ª Las rentas se determinarán con arreglo a las normas de este Impuesto, y no serán aplicables las reducciones previstas en los artículos 23.2, 23.3, 26.2 y 32 de esta Ley, con las siguientes especialidades:
(…).
3. Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.
(…)”.
Conforme con lo expuesto, las rentas obtenidas por la comunidad de propietarios se determinarán con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se atribuirán a cada uno de los propietarios en función de su coeficiente de participación en la comunidad, en cuanto este es el módulo para determinar la participación de cada propietario en las cargas y beneficios de la misma, de acuerdo con el artículo 3 de la Ley 49/1960, de 21 de julio, sobre Propiedad Horizontal.
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los intereses percibidos tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria.
Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la Ley del Impuesto, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.
Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25.5 y 33.1 de la misma ley, han de tributar como ganancias patrimoniales.
Respecto a los intereses abonados en ejecución de resoluciones judiciales, la doctrina del Tribunal Supremo sobre el particular aparece claramente recogida en su sentencia de nº 1300/2002, de 31 de diciembre, que en su fundamento de derecho tercero mantiene que “los intereses legales son los establecidos por la ley, en contraposición a los convencionales que son los establecidos por los sujetos de la obligación principal. Aquéllos son, además de otros supuestos concretos, el moratorio, que establece el artículo 1108 en caso de mora, que contempla el 1101, ambos del Código Civil y el ejecutorio que impone el artículo 921 (hoy 576) de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Los primeros, como toda pretensión de derecho privado, están sometidos al principio dispositivo que rige el proceso civil y deben ser pedidos expresamente por la parte, en el suplico de la demanda. No así los segundos, que son impuestos legalmente y no es preceptivo pedirlos (dice la sentencia de 23 de julio de 1998), ya que tienen un carácter imperativo (añade la de 31 de diciembre de 1998)”.
A los intereses procesales o de la mora procesal se refiere el artículo 576 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (BOE del día 8), estableciendo en su apartado 1 lo siguiente:
“Desde que fuere dictada en primera instancia, toda sentencia o resolución que condene al pago de una cantidad de dinero líquida determinará, en favor del acreedor, el devengo de un interés anual igual al del interés legal del dinero incrementado en dos puntos o el que corresponda por pacto de las partes o por disposición especial de la ley”.
En cuanto a la naturaleza de estos intereses, el Tribunal Supremo, sentencia de 11 de febrero de 1997, mantiene que “tienen, primordialmente, un fundamento indemnizatorio, tendiendo a resarcir (…) por los daños y perjuicios derivados de la demora en el cumplimiento de la obligación (…) al pago de las cantidades líquidas cuando ya exista una condena judicial a su abono, pero, además, en los supuestos en que la obligación legal de pago de los intereses procesales pueda iniciarse, total o parcialmente, desde la fecha de la sentencia de instancia, coexiste aquel fundamento con una pretendida finalidad desmotivadora de la interposición de recursos”.
En conclusión, los intereses remuneratorios que perciba la comunidad de propietarios se calificarán como rendimientos del capital mobiliario y los intereses indemnizatorios (de demora y procesales) como ganancias patrimoniales, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 de la Ley del Impuesto, y se atribuirán a cada uno de los propietarios en función de su coeficiente de participación en la misma.
Por otro lado, en desarrollo del artículo 90 de la Ley del Impuesto, las obligaciones de información de las entidades en régimen de atribución de rentas están recogidas en el artículo 70 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en los términos siguientes:
“1. Las entidades en régimen de atribución de rentas mediante las que se ejerza una actividad económica, o cuyas rentas excedan de 3.000 euros anuales, deberán presentar anualmente una declaración informativa en la que, además de sus datos identificativos y, en su caso, los de su representante, deberá constar la siguiente información:
a) Identificación, domicilio fiscal y número de identificación fiscal de sus socios, herederos, comuneros o partícipes, residentes o no en territorio español, incluyéndose las variaciones en la composición de la entidad a lo largo de cada período impositivo.
En el caso de que alguno de los miembros de la entidad no sea residente en territorio español, identificación de quien ostente la representación fiscal del mismo de acuerdo con lo establecido en el artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo.
Tratándose de entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero, se deberá identificar, en los términos señalados en este artículo, a los miembros de la entidad contribuyentes por este Impuesto o sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades, así como a los miembros de la entidad contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes respecto de las rentas obtenidas por la entidad sujetas a dicho Impuesto.
b) Importe total de las rentas obtenidas por la entidad y de la renta atribuible a cada uno de sus miembros, especificándose, en su caso:
1.º Ingresos íntegros y gastos deducibles por cada fuente de renta.
2.º Importe de las rentas de fuente extranjera, señalando el país de procedencia, con indicación de los rendimientos íntegros y gastos.
3.º En el supuesto a que se refiere el apartado 5 del artículo 89 de la Ley del Impuesto, identificación de la institución de inversión colectiva cuyas acciones o participaciones se han adquirido o suscrito, fecha de adquisición o suscripción y valor de adquisición de las acciones o participaciones, así como identificación de la persona o entidad, residente o no residente, cesionaria de los capitales propios.
c) Bases de las deducciones.
d) Importe de las retenciones e ingresos a cuenta soportados por la entidad y los atribuibles a cada uno de sus miembros.
e) Importe neto de la cifra de negocios de acuerdo con el artículo 191 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre.
2. Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán notificar por escrito a sus miembros la información a que se refieren los párrafos b), c) y d) del apartado anterior. La notificación deberá ponerse a disposición de los miembros de la entidad en el plazo de un mes desde la finalización del plazo de presentación de la declaración a que se refiere el apartado 1 anterior.
3. El Ministro de Economía y Hacienda establecerá el modelo, el plazo, el lugar y la forma de presentación de la declaración informativa a que se refiere este artículo.”
La Orden HAC/171/2004, de 30 de enero (BOE de 4 de febrero) aprobó la declaración informativa anual a presentar por las entidades en régimen de atribución de rentas, que se efectuará mediante la presentación del modelo 184.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006, arts. 8.3, 25, 33.1, 88, 89 y 90
RIRPF RD 439/2007, art. 70