La DGT confirma que el requisito de participación directa de una entidad holandesa en la sociedad consultante puede cumplirse durante el período de dos años siguiente a la opción por el régimen SOCIMI, conforme a la disposición transitoria primera de la Ley 11/2009, sin necesidad de estar presente en el momento de ejercitar la opción, siempre que se acredite su existencia dentro de ese plazo y se mantengan los demás requisitos de elegibilidad del régimen fiscal especial.
Hechos
La entidad consultante, sociedad de responsabilidad limitada, es la sociedad dominante de un grupo de consolidación fiscal, cuyo ejercicio social coincide con el año natural, siendo sociedades dependientes a la fecha de presentación de la presente consulta, dos sociedades P y C, en las que participa en un 95% y 100% respectivamente. Asimismo, la entidad consultante posee el 100% de participación en el capital de una entidad R residente en Luxemburgo y posee participaciones en cinco entidades residentes en Turquía (del 99,99%; 99,99%; 99,94%; 51,00% y 0,02%),
La entidad consultante tiene como objeto social principal la adquisición de centros comerciales y su explotación en régimen de arrendamiento. Sus filiales desarrollan igualmente dicha actividad principal, así como, en su caso, otras actividades conectadas con la misma.
En la actualidad, las sociedades que forman el grupo de consolidación fiscal son titulares de 11 centros comerciales distribuidos por el territorio nacional que explotan en arrendamiento.
La entidad consultante está participada al 80,58% por una sociedad holandesa y al 19,42% por una sociedad francesa, las cuales, a su vez, están íntegramente participadas por otra sociedad holandesa H que tributa según el régimen fiscal holandés denominado "fiscale beleggingsinstelling" (FBI), que se encuadra dentro de los regímenes conocidos como "Real Estate Investment Trust" (en adelante, REIT), y cuyas acciones cotizan en la Bolsa de Ámsterdam.
El objeto social principal de la sociedad holandesa H es la inversión en activos, refiriéndose las inversiones, principalmente, a la inversión directa e indirecta en inmuebles para su arrendamiento.
En cuanto a la política de distribución de beneficios, y conforme al régimen FBI holandés, la sociedad holandesa H está obligada a distribuir la totalidad de sus beneficios procedentes del arrendamiento y de los dividendos distribuidos por sus entidades participadas. En particular, y de acuerdo con la política de distribución de beneficios de la sociedad holandesa H, está obligada a distribuir dividendos dentro de los cinco meses siguientes al cierre del ejercicio.
Por otro lado, la sociedad holandesa H invierte en inmuebles en distintos países a través de entidades con personalidad jurídica propia que puede que no tengan (o no todas ellas) la obligación de distribuir dividendos anualmente.
Por otra parte, la sociedad holandesa H no cuenta con acciones nominativas en la acepción que dicho término tiene en derecho mercantil español. Es más, dicho concepto (acciones nominativas) no existe bajo la legislación holandesa. No obstante, existen determinadas obligaciones de información previstas en la normativa holandesa que permitirían concluir que todos aquellos accionistas que tienen al menos un 5% de participación en la entidad deben estar debidamente identificados en cualquier momento, incluyendo por tanto el momento en que les sea repartido el dividendo procedente de la entidad cotizada holandesa (la sociedad holandesa H en este caso). En la actualidad, la sociedad holandesa H es capaz de identificar a un porcentaje alrededor del 65% de sus accionistas, sin que ninguno de los accionistas no identificados supere (según debe acreditarse conforme a la normativa holandesa) el 5% de participación.
Según la legislación holandesa vigente en la fecha de presentación de la presenta consulta, los inversores en entidades holandesa cotizadas en la Bolsa de Ámsterdam deben notificar a las autoridades holandesas de Mercados Financieros si el porcentaje de participación o derechos de voto superan determinados límites. En la actualidad los límites son los siguientes: 5; 10; 15; 30; 25; 30; 40; 50; 60; 75; y 95%.
Adicionalmente, las autoridades holandesas mantienen un registro público, accesible a partes interesadas, para comprobar la identidad de los inversores con una participación sustancial en la compañía cotizada. Sin embargo, el registro únicamente ofrece información limitada (pero en cualquier momento) respecto de los accionistas, debido a que los cambios de inversión que no superan un determinado umbral no serán generalmente notificados o no serán incluidos en el registro público.
La entidad consultante es titular de la explotación, entre otros, de un centro comercial en una ciudad española y otro centro comercial en otra ciudad española. Si bien ambos son bienes inmuebles de naturaleza urbana, debido a las características especiales de dichos inmuebles la entidad consultante no gestiona los mismos en propiedad, según se analiza a continuación:
- El centro comercial de la primera ciudad es explotado por la entidad consultante a través de un régimen de concesión otorgada por un organismo público en virtud de escritura pública de 1990. El objeto de la concesión es la construcción y explotación de un centro comercial y de un aparcamiento subterráneo. La duración de la concesión es hasta 2049, prorrogable por otros 15 años bajo determinadas circunstancias. La titularidad pública del suelo en el que está construido es la razón por la que el instrumento que autoriza a la consultante a su explotación en arrendamiento es la concesión administrativa.
- En cuanto al centro comercial de la segunda ciudad, en 1997, un organismo público convocó un concurso público para la construcción y el desarrollo comercial del inmueble y del centro comercial, mediante el arrendamiento de las edificaciones que integran dicho inmueble. La entidad adjudicataria del concurso cedió su posición inicial en el contrato de arrendamiento a una entidad del grupo de la entidad consultante (la sociedad P), en cuyo capital social la entidad consultante tiene una participación del 95%. Es intención de la entidad consultante realizar las operaciones de reestructuración necesarias para explotar en arrendamiento directamente el mencionado inmueble. El contrato de arrendamiento tiene un plazo de duración hasta 2050 y además de una renta anual a satisfacer a la propietaria, son de cuenta y cargo de la arrendataria las obras de construcción y adecuación del inmueble para su uso como comercial. Al igual que en el supuesto anterior, la titularidad del suelo en el que está construido el centro comercial es pública, de tal manera que la entidad consultante explota el centro comercial a través del contrato de arrendamiento descrito.
Cabe señalar que ambos inmuebles están contabilizados como inversiones inmobiliarias, según las cuentas anuales de 2011 de la entidad consultante y de su filial la sociedad P.
Es intención de la entidad consultante optar por la aplicación del régimen fiscal especial de las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (en adelante SOCIMI) regulado en la Ley 11/2009, de modo que sea de aplicación desde 1 de enero de 2013.
Sin embargo, no prevé que sus valores coticen en bolsa, de forma que optaría por aplicar el régimen en virtud del artículo 2.1.c) segundo párrafo de la Ley 11/2009.
Por lo tanto, el grupo necesitará llevar a cabo determinadas operaciones de reestructuración a nivel nacional e internacional para que la entidad consultante pueda cumplir los requisitos establecidos en la Ley 11/2009.
En relación con su eventual opción por el citado régimen especial, la entidad consultante necesita aclarar determinados aspectos de la Ley 11/2009.
Cuestión planteada
Se plantean diversas cuestiones en relación con la Ley11/2009 que se describen en el cuerpo de la contestación.
Contestación
1. Requisitos del REIT no residente.
1.1. Si el cumplimiento del requisito de participación directa de la sociedad holandesa H en la entidad consultante debe verificarse antes de la fecha de opción por la aplicación del régimen fiscal especial o es posible cumplirlo en el período de dos años establecido en la disposición transitoria primera de la Ley 11/2009 tras la opción por el régimen fiscal especial.
El artículo 8.1 de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (LSOCIMI), establece que:
“1. Las SOCIMI así como las entidades residentes en territorio español a que se refiere la letra c) del apartado 1 del artículo 2, que cumplan los requisitos establecidos en esta Ley, podrán optar por la aplicación en el Impuesto sobre Sociedades del régimen fiscal especial regulado en esta Ley, el cual también será de aplicación a sus socios.
(…)”
Por su parte, el artículo 2.1 de la Ley 11/2009 establece que:
“1. Las SOCIMI tendrán como objeto social principal:
a) La adquisición y promoción de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento. La actividad de promoción incluye la rehabilitación de edificaciones en los términos establecidos en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
b) La tenencia de participaciones en el capital de otras SOCIMI o en el de otras entidades no residentes en territorio español que tengan el mismo objeto social que aquéllas y que estén sometidas a un régimen similar al establecido para las SOCIMI en cuanto a la política obligatoria, legal o estatutaria, de distribución de beneficios.
c) La tenencia de participaciones en el capital de otras entidades, residentes o no en territorio español, que tengan como objeto social principal la adquisición de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento y que estén sometidas al mismo régimen establecido para las SOCIMI en cuanto a la política obligatoria, legal o estatutaria, de distribución de beneficios y cumplan los requisitos de inversión a que se refiere el artículo 3 de esta Ley.
Las entidades a que se refiere esta letra c) no podrán tener participaciones en el capital de otras entidades. Las participaciones representativas del capital de estas entidades deberán ser nominativas y la totalidad de su capital debe pertenecer a otras SOCIMI o entidades no residentes a que se refiere la letra b) anterior. Tratándose de entidades residentes en territorio español, estas podrán optar por la aplicación del régimen fiscal especial en las condiciones establecidas en el artículo 8 de esta Ley.
d) La tenencia de acciones o participaciones de Instituciones de Inversión Colectiva Inmobiliaria reguladas en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva.”
Por tanto, la aplicación del régimen fiscal especial previsto en la Ley 11/2009 en el caso de la entidad consultante, requiere que la misma cumpla lo establecido en el artículo 2.1.c) de dicha Ley, y que la sociedad holandesa H, entidad no residente, cumpla lo establecido en el artículo 2.1.b) de la misma Ley, esto es, la entidad consultante, sociedad española no cotizada podrá optar por la aplicación del régimen fiscal especial de las SOCIMI si tiene por objeto social principal la adquisición de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento, está sometida a una política obligatoria de distribución de beneficios como establece su artículo 6, cumple los requisitos de inversión de su artículo 3 y además está íntegramente participada por la sociedad holandesa H, entidad no residente en España, cuyas acciones estén admitidas a negociación en un mercado regulado en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, siempre que ésta tenga el mismo objeto social que las entidades españolas y cumpla los requisitos de distribución obligatoria, legal o estatutaria, de beneficios.
La disposición transitoria primera de la Ley 11/2009 establece que:
“Disposición transitoria primera. Opción por la aplicación del régimen fiscal especial.
Podrá optarse por la aplicación del régimen fiscal especial en los términos establecidos en el artículo 8 de esta Ley, aún cuando no se cumplan los requisitos exigidos en la misma, a condición de que tales requisitos se cumplan dentro de los dos años siguientes a la fecha de la opción por aplicar dicho régimen.
(…)”
Sin perjuicio de lo dispuesto en la disposición transitoria primera de la LSOCIMI transcrita, se deduce que el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 2.1.c) de la Ley, en términos de titularidad íntegra de su capital en manos de SOCIMI o entidades no residentes asimiladas (previstas en el artículo 2.1.b) de la LSOCIMI), se exige necesariamente en la fecha en que la entidad filial no cotizada (prevista en el artículo 2.1.c) de la LSOCIMI) opte por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI, teniendo en cuenta que atendiendo a lo dispuesto en el artículo 9 de la LSOCIMI, una de las características fundamentales de dicho régimen especial estriba, en términos generales, en la ausencia de tributación en sede de la sociedad y en una tributación mínima (? 10%) en sede del socio, con ocasión de la distribución de dividendos al mismo, configurándose como elemento esencial en dicho esquema la obligatoria distribución de dividendos, desde la sociedad hacia los socios, siendo por tanto esencial que dicho reparto de dividendos no se vea perjudicado por la interposición, dentro de la estructura societaria, de sociedades que pudieran diferir en el tiempo la percepción del dividendo por el socio último.
En virtud de lo anterior, la sociedad consultante no podrá optar por la aplicación del régimen fiscal especial del Impuesto sobre Sociedades, regulado en la Ley 11/2009, si sus participaciones no pertenecen, 100%, en dicha fecha a la sociedad holandesa H, entidad no residente asimilada a la SOCIMI, contemplada en el artículo 2.1.b) de la LSOCIMI.
1.2. Si según la descripción del objeto social y de la política de distribución de beneficios de la sociedad holandesa H, se entiende cumplido el requisito de tener el mismo objeto social y similar política de distribución de beneficios que las SOCIMI, y si el hecho de que algunas de la filiales de la sociedad holandesa H en otros países no tengan obligación de distribuir sus beneficios no perjudica el cumplimiento del requisito relativo a la política similar de distribución de beneficios a la de las SOCIMI.
Según se manifiesta en el escrito de consulta, el objeto social principal de la sociedad holandesa H es la inversión en activos, refiriéndose las inversiones, principalmente, a la inversión directa e indirecta en inmuebles para su arrendamiento.
En cuanto a la política de distribución de beneficios, y conforme al régimen FBI holandés, la sociedad holandesa H está obligada a distribuir la totalidad de sus beneficios procedentes del arrendamiento y de los dividendos distribuidos por sus entidades participadas. En particular, y de acuerdo con la política de distribución de beneficios de la sociedad holandesa H, está obligada a distribuir dividendos dentro de los cinco meses siguientes al cierre del ejercicio.
Por otro lado, la sociedad holandesa H invierte en inmuebles en distintos países a través de entidades con personalidad jurídica propia que puede que no tengan (o no todas ellas) la obligación de distribuir dividendos anualmente.
De los datos aportados en el escrito de consulta puede considerarse el objeto social de la sociedad holandesa H acorde con lo establecido en el artículo 2.1.b) de la Ley 11/2009, teniendo en cuenta que la sociedad holandesa H es una entidad sometida al régimen FBI holandés de similares características al régimen fiscal especial español, y que su objeto social principal es la inversión en activos, refiriéndose las inversiones, principalmente, a la inversión directa e indirecta en inmuebles para su arrendamiento, circunstancias de hecho que podrán ser objeto de comprobación por los órganos competentes.
De la misma manera, se considera cumplido el requisito previsto en el artículo 2.1.b) de la Ley 11/2009, si la sociedad holandesa H está sometida a una política obligatoria de distribución de resultados similar a la prevista en el artículo 6 de la Ley 11/2009. En concreto, se puede considerar que existe dicha similitud respecto a la política de distribución de resultados establecida bajo el régimen FBI holandés.
El hecho de que algunas de la filiales de la sociedad holandesa H en otros países no tengan obligación de distribuir sus beneficios no perjudica el cumplimiento del requisito relativo a la política similar de distribución de beneficios a la de las SOCIMI.
1.3. Si se entendería cumplido el requisito de que las acciones de la sociedad holandesa H sean nominativas mediante la posibilidad de identificar al 65% de su accionariado en el momento de distribución a dichos accionistas, de los dividendos originados en la SOCIMI, teniendo en cuenta que ninguno de los accionistas no identificados superaría el 5% de participación, conforme debe quedar acreditado en aplicación de las obligaciones de información contenidas en la normativa holandesa.
El régimen fiscal especial de las SOCIMI, tal y como se señalaba anteriormente, se caracteriza, atendiendo a lo dispuesto en el artículo 9 de la LSOCIMI, en términos generales, por aplicar una tributación nula en sede de la sociedad cuando exista una tributación mínima (? 10%) en sede del socio, siempre que se trate de socios con participaciones significativas (al menos un 5%) en la SOCIMI. En caso contrario, la SOCIMI se verá obligada a soportar un gravamen especial del 19%, por los dividendos distribuidos a los socios con el referido nivel de participación cuya tributación no alcance el 10% señalado.
En particular, el artículo 9 de la LSOCIMI, establece que:
“1. Las entidades que opten por la aplicación del régimen fiscal especial previsto en esta Ley, se regirán por lo establecido en el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades sin perjuicio de las disposiciones especiales previstas en esta Ley.
Dichas entidades tributarán al tipo de gravamen del cero por ciento en el Impuesto sobre Sociedades. (…).
2. La entidad estará sometida a un gravamen especial del 19 por ciento sobre el importe íntegro de los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos a los socios cuya participación en el capital social de la entidad sea igual o superior al 5 por ciento, cuando dichos dividendos, en sede de sus socios, estén exentos o tributen a un tipo de gravamen inferior al 10 por ciento. Dicho gravamen tendrá la consideración de cuota del Impuesto sobre Sociedades.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no resultará de aplicación cuando el socio que percibe el dividendo sea una entidad a la que resulte de aplicación esta Ley.
El gravamen especial se devengará el día del acuerdo de distribución de beneficios por la junta general de accionistas, u órgano equivalente, y deberá ser objeto de autoliquidación e ingreso en el plazo de dos meses desde la fecha de devengo. El modelo de declaración de este gravamen especial se aprobará por Orden del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, que establecerá la forma y el lugar para su presentación.
3. El gravamen especial previsto en el apartado anterior no resultará de aplicación cuando los dividendos o participaciones en beneficios sean percibidos por entidades no residentes a las que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 2 de esta Ley, respecto de aquellos socios que posean una participación igual o superior al 5 por ciento en el capital social de aquellas y tributen por dichos dividendos o participaciones en beneficios, al menos, al tipo de gravamen del 10 por ciento.
4. (…)”.
Por su parte, el artículo 10.3 de la Ley 11/2009 establece que:
“3. Los socios cuya participación en el capital social de la entidad sea igual o superior al 5 por ciento, y que reciban dividendos o participaciones en beneficios que tributen a un tipo de gravamen de, al menos, el 10 por ciento, estarán obligados a notificar tal circunstancia a la entidad en el plazo de diez días a contar desde el siguiente a aquel en que los mismos sean satisfechos. De no existir esta notificación, se entenderá que los dividendos o participaciones en beneficios están exentos o tributan a un tipo de gravamen inferior al 10 por ciento.
Los socios que tengan la condición de entidades no residentes a las que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 2 de esta Ley deberán acreditar en el plazo establecido en el párrafo anterior que, a la vista de la composición de su accionariado y de la normativa aplicable en el momento del acuerdo de distribución de dividendos, estos quedarán gravados, ya sea en dicha entidad o en sus socios, al menos, al tipo de gravamen del 10 por ciento. La no sujeción al gravamen especial quedará, no obstante, condicionada a que los referidos dividendos tributen al tipo de gravamen de, al menos, el 10 por ciento, cuando éstos sean objeto de distribución por las entidades a las que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 2 de esta Ley.”.
De lo anterior cabe entender que, tratándose de socios con participación inferior al 5%, con independencia de cuál sea el nivel de tributación, en el Estado de residencia, de los dividendos percibidos, procedentes de la SOCIMI o entidad filial no cotizada, prevista en el artículo 2.1.c) de la LSOCIMI, la entidad que aplique el régimen SOCIMI y distribuya su beneficio, no estará sometida al gravamen especial del 19%.
La exigencia del carácter nominativo de las participaciones responde a la necesidad de identificar a los socios de la entidad con el fin de garantizar la tributación mínima exigida por la Ley. No obstante, en el ámbito internacional puede ocurrir que dicho carácter nominativo no sea establecido por la legislación mercantil correspondiente. Por ello, teniendo en cuenta la finalidad de este requisito, el mismo puede entenderse cumplido en la medida en que resulte posible identificar a los socios de la entidad extranjera (en este caso H) en el momento de distribución de los socios, por cuanto así se garantiza la correcta aplicación de la norma.
De la misma manera, y teniendo en cuenta que la norma exige una tributación mínima a nivel del socio en el caso de socios significativos, y esa identificación de los socios debe ser sustancial. No obstante, ello no debe significar que, de no poder acceder a la identificación del 100% de los socios de la entidad, se impida la aplicación del régimen, siempre que se garantice la anteriormente mencionada tributación mínima pretendida. Ello puede entenderse cumplido cuando la identificación de los socios es tal, que se garantiza la correcta tributación pretendida por la Ley, esto es, cuando están identificados más del 95% de los socios de la sociedad H.
A estos efectos, por tanto, no resultará posible la aplicación del régimen fiscal especial, cuando los socios identificados se correspondan con el 65% del capital de la entidad.
2. Requisitos relativos a la tributación de los accionistas de la sociedad holandesa H. Si el gravamen especial del 19%, en el caso de entidades residentes en España que hayan optado por la aplicación del régimen de SOCIMI estando íntegramente participadas por entidades no residentes a que se refiere el apartado b) del artículo 2.1 de la Ley 11/2009, sólo se devengará sobre los beneficios distribuidos por la entidad consultante a la sociedad holandesa H respecto de los accionistas de esta última que, teniendo al menos un 5% de participación, tributen a un tipo de gravamen inferior al 10%.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 9.3 de la LSOCIMI, no resultará de aplicación el gravamen especial del 19% de los beneficios distribuidos, respecto de aquellos socios de la entidad H que posean un porcentaje de participación inferior al 5%, con independencia de que los mismos estén identificados o pudieran no estar identificados de acuerdo con lo señalado en el apartado 1.3 de esta contestación, por cuanto queda garantizado su participación inferior a dicho porcentaje.
Asimismo, atendiendo a una interpretación razonable y sistemática de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 del artículo 9 de la LSOCIMI, previamente transcrito, cabe afirmar que la sociedad consultante no quedará, en principio, sometida al gravamen especial del 19% en la medida en que H pueda identificar, al menos, al 95% de su accionariado, en el plazo de 10 días señalado, en relación con aquellos accionistas identificados o no (tal y como se ha indicado anteriormente) que sean titulares de participaciones no significativas (inferiores al 5%) en el capital de H y ello, con independencia, de la tributación, a nivel de los socios, de los correspondientes dividendos o participaciones en beneficios. Por tanto, el gravamen del 19% únicamente se devengará, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 9.3 de la LSOCIMI, respecto de los dividendos o participaciones en beneficios que indirectamente correspondan a aquellos socios de H con participaciones superiores o iguales al 5% y cuya tributación resulte inferior al 10%.
3. Requisitos de los inmuebles. Si podría considerarse la concesión administrativa u otros derechos reales distintos del derecho de superficie, vuelo o subedificación como títulos válidos a efectos de la Ley 11/2009 para explotar en arrendamiento los centros comerciales y cumplir de esta manera los requisitos para aplicar el régimen fiscal especial respecto de dichos inmuebles.
Como ya se ha indicado previamente, la aplicación del régimen fiscal especial previsto en la Ley 11/2009 en el caso de la entidad consultante, requiere que la misma cumpla lo establecido en el artículo 2.1.c) de dicha Ley.
De acuerdo con dicho artículo 2.1.c), la entidad consultante, entre otros requisitos, habrá de tener como objeto social principal la adquisición de bienes inmuebles de naturaleza urbana para su arrendamiento y cumplir los requisitos de inversión a que se refiere el artículo 3 de la Ley 11/2009.
El artículo 3 de la Ley 11/2009, establece que:
“1. Las SOCIMI deberán tener invertido, al menos, el 80 por ciento del valor del activo en bienes inmuebles de naturaleza urbana destinados al arrendamiento, en terrenos para la promoción de bienes inmuebles que vayan a destinarse a dicha finalidad siempre que la promoción se inicie dentro de los tres años siguientes a su adquisición, así como en participaciones en el capital o patrimonio de otras entidades a que se refiere el apartado 1 del artículo 2 de esta Ley.
(…)
2. Asimismo, al menos el 80 por ciento de las rentas del período impositivo correspondientes a cada ejercicio, excluidas (…), deberá provenir:
a) del arrendamiento de bienes inmuebles afectos al cumplimiento de su objeto social principal con personas o entidades respecto de las cuales no se produzca alguna de las circunstancias establecidas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia, y/o
(…)
3. Los bienes inmuebles que integren el activo de la sociedad deberán permanecer arrendados durante al menos tres años. (…)
(…)”
Por su parte, los apartados 3 y 4 del artículo 2 de la Ley 11/2009, establecen que:
“3. Quedan excluidos de la consideración de bienes inmuebles a los efectos de esta Ley:
a) Los bienes inmuebles de características especiales a efectos catastrales regulados en el artículo 8 del Texto Refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, y,
b) Los bienes inmuebles cuyo uso se ceda a terceros mediante contratos que cumplan los requisitos para ser considerados como de arrendamiento financiero a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
4. Los bienes inmuebles adquiridos lo deberán ser en propiedad. En particular, se entenderá incluida la propiedad resultante de derechos de superficie, vuelo o subedificación, inscritos en el Registro de la Propiedad y durante su vigencia, así como los inmuebles poseídos por la sociedad en virtud de contratos que cumplan los requisitos para ser considerados como de arrendamiento financiero a efectos del Impuesto sobre Sociedades.”
De acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, la entidad consultante es titular de la explotación de un centro comercial en una ciudad española y otro centro comercial en otra ciudad española. Si bien ambos son bienes inmuebles de naturaleza urbana, debido a sus características especiales, no los gestiona en propiedad.
El centro comercial de la primera ciudad es explotado por la entidad consultante a través de un régimen de concesión administrativa. El objeto de la concesión es la construcción y explotación de un centro comercial y de un aparcamiento subterráneo. Su duración se extiende hasta 2049.
El centro comercial de la segunda ciudad es explotado por la sociedad P, participada por la entidad consultante. Un organismo público convocó concurso público para la construcción y el desarrollo comercial del inmueble y del centro comercial, mediante el arrendamiento de las edificaciones que integran dicho inmueble. La entidad adjudicataria del concurso cedió su posición inicial en el contrato de arrendamiento a la sociedad P. La duración del contrato de arrendamiento se extiende hasta 2050.
Ambos inmuebles están contabilizados como inversiones inmobiliarias, según las cuentas anuales de 2011 de la entidad consultante y de su filial la sociedad P.
Asimismo, según se desprende de la información facilitada en el escrito de consulta, la entidad consultante y la sociedad P explotan estos centros comerciales en régimen de arrendamiento.
Conforme establece el apartado 4 del artículo 2 de la Ley 11/2009, anteriormente transcrito, los bienes inmuebles adquiridos lo deberán ser en propiedad, entendiéndose en particular incluida la propiedad resultante de derechos de superficie, vuelo o subedificación, inscritos en el Registro de la Propiedad y durante su vigencia, así como los inmuebles poseídos en virtud de contratos de arrendamiento financiero a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
En base a la información facilitada en el escrito de consulta parece posible atribuir a los centros comerciales citados, construidos sobre suelo de titularidad pública y contabilizados como inversiones inmobiliarias por la entidad consultante y por la sociedad P, la consideración de inmuebles a los efectos del cumplimiento de los requisitos de inversión exigidos por el artículo 3 de la Ley 11/2009.
De la misma manera, aquellos inmuebles de naturaleza urbana explotados en virtud de contratos que contemplen derechos y obligaciones similares a los derivados de un título de propiedad o de un derecho de superficie, tendrán la consideración de inversión apta para la aplicación del régimen fiscal especial en los términos señalados en el artículo 3 de la LSOCIMI.
4. Forma societaria de la entidad consultante. Si dado que la entidad consultante optará por la aplicación del régimen fiscal especial en la forma de SOCIMI no cotizada, podrá mantener su forma societaria de sociedad de responsabilidad limitada y no deberá cambiar denominación y forma social para acceder a la aplicación del régimen fiscal especial.
Aún cuando la Ley 11/2009 menciona a las sociedades anónimas cotizadas, la letra c) de su artículo 2.1 ha extendido el régimen fiscal especial previsto en la misma a aquellas otras entidades con características similares que no coticen y estén sometidas al mismo régimen establecido para las SOCIMI, pudiendo encuadrarse en esta letra las sociedades de responsabilidad limitada españolas que cumplan los requisitos allí señalados. No será necesaria, por tanto, la modificación de la forma societaria para la aplicación del régimen fiscal especial en las entidades referidas en el artículo 2.1.c) de la LSOCIMI.
5. Período transitorio de dos años para cumplir los requisitos del régimen. Si lo dispuesto en la disposición transitoria primera de la Ley 11/2009 en cuanto al período de dos años del que dispone una SOCIMI para cumplir los requisitos exigidos en la norma, permitiría a la entidad consultante contar con dicho período para completar el proceso de reestructuración necesario para eliminar las participaciones en filiales, teniendo en cuenta que dichas filiales tienen asimismo como objeto social el arrendamiento de bienes inmuebles urbanos. A este respecto debe tenerse en cuenta que, con independencia de que en la mayor parte de los casos en que la consultante participa en otras entidades sea posible realizar la necesaria reestructuración en un breve plazo de tiempo, el hecho de tener que adquirir el 5% de la sociedad participada P, actualmente en manos de otro accionista, de manera previa a la absorción de dicha sociedad podría dilatar el proceso y hacer que el mismo no se vea completado antes de 30 de septiembre de 2013. Así, es preciso considerar que el referido 5% de la sociedad P es propiedad de un organismo público que, como tal, está sometida a una serie de trámites y autorizaciones que pueden retrasar formalmente el proceso. En este sentido, y para el supuesto que se entendiera que la reestructuración de las actuales participaciones sociales de la entidad consultante no puede beneficiarse del plazo de dos años previsto por la ley para el cumplimiento de los requisitos del régimen de SOCIMI, se solicita confirmación de que la obtención de un compromiso irrevocable por parte del organismo público de que la entidad consultante participará al 100% en la sociedad P (o poseerá la totalidad de los derechos de arrendamiento sobre el centro comercial) con anterioridad al 30 de septiembre de 2013 sería suficiente a estos efectos, y ello con independencia de que la reestructuración de las participaciones en la sociedad P que debe llevar a cabo la entidad consultante tenga lugar con posterioridad.
Como ya se ha indicado previamente, la aplicación del régimen fiscal especial previsto en la Ley 11/2009 en el caso de la entidad consultante, requiere que la misma cumpla lo establecido en el artículo 2.1.c) de dicha Ley.
De acuerdo con dicho artículo 2.1.c), la entidad consultante, entre otros requisitos, no podrán tener participaciones en el capital de otras entidades.
Por tanto, será necesario que la entidad consultante no posea participaciones en el capital de otras entidades en la fecha en que opte por la aplicación del régimen fiscal especial de SOCIMI, por cuanto, como ya se ha señalado, la organización societaria de la actividad inmobiliaria constituye un requisito sine qua non, para la aplicación del régimen fiscal especial.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 11/2009 arts. 2, 3, 8, 9, 10, DT 1ª