La deducción por inversión en vivienda habitual requiere ser titular del pleno dominio del inmueble (aunque sea compartido) y que la vivienda constituya residencia habitual durante un período continuado mínimo de tres años. El tiempo de residencia previo a la adquisición en calidad de arrendatario no computa para satisfacer este requisito temporal. La deducción se practica desde el ejercicio de adquisición jurídica, sin perjuicio de las excepciones normativas que permiten anticiparla a períodos previos a dicha adquisición en determinadas circunstancias.
Hechos
El consultante ha firmado un contrato de alquiler con opción a compra de una vivienda, que constituye su residencia habitual.
Cuestión planteada
Posibilidad de practicar la deducción por alquiler por las cantidades que satisfaga por arrendamiento de la vivienda.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, siendo el primero de ellos, concretamente en su número 1º, letra a), donde se establece la configuración general de la deducción estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, “los contribuyentes podrán aplicar una deducción por inversión en su vivienda habitual”. Dicha deducción se aplicará sobre “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual” de los mismos.
El concepto de vivienda habitual del contribuyente viene recogido, en desarrollo del artículo 68.1.3º de la LIRPF, en el artículo 54 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, considerándose como tal, con carácter general, “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”, salvo que concurran determinadas circunstancias que necesariamente exijan en cambio de vivienda en un plazo inferior. Para considerar que la vivienda constituye la residencia habitual desde su adquisición, “…debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.”.
Conforme a ello, cabe concluir que para considerar una vivienda como habitual, y poder, con carácter general, practicar la deducción por inversión en vivienda habitual se requiere que concurran en el contribuyente dos requisitos: la adquisición jurídica de su pleno dominio, aunque este fuera compartido, y que constituya o vaya a constituir su residencia habitual durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
Es criterio de este Centro Directivo que el cómputo de los tres años de residencia habitual está ligado al de titularidad del pleno dominio del inmueble, aunque sea parcial, no pudiendo tenerse en consideración el tiempo, inmediatamente previo a la adquisición, durante el cual el contribuyente pudiera venir residiendo en la vivienda en calidad de arrendatario.
Por tanto, la práctica de ésta deducción podrá iniciarse en aquel ejercicio fiscal en el que se produzca la adquisición jurídica de la vivienda. No obstante, con el fin de facilitar el acceso a la vivienda, la Ley del Impuesto prevé la posibilidad de practicar la deducción con carácter previo a la adquisición jurídica en aquellos casos que sean depositadas cantidades en las denominadas cuentas vivienda en los términos que reglamentariamente se establecen. Igualmente, reglamentariamente, se regula otra posibilidad de inversión previa a la adquisición, al asimilar a ésta su construcción.
En consecuencia, por las cantidades que el contribuyente satisfaga por el arrendamiento asociado con un derecho de opción de compra, no podrá practicar la deducción por inversión en vivienda habitual al no encuadrarse dichos pagos en ninguno de los supuestos de deducción contemplados por el Impuesto.
Con independencia de la anterior, en cuanto a la deducción por alquiler, la disposición final sexta de la Ley 51/2007, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2008 (BOE de 27 de diciembre) añadió, con efectos desde 1 de enero de 2008 y vigente en el ejercicio 2010 a que se refiere la consulta, un apartado 7 al artículo 68 de la LIRPF, que regula la deducción por alquiler de la vivienda habitual, estableciendo que:
"Los contribuyentes podrán deducirse el 10,05 % de las cantidades satisfechas en el período impositivo por el alquiler de su vivienda habitual, siempre que su base imponible sea inferior a 24.020 euros anuales.
La base máxima de esta deducción será de:
a) cuando la base imponible sea igual o inferior a 12.000 euros anuales: 9.015 euros anuales,
b) cuando la base imponible esté comprendida entre 12.000,01 y 24.020 euros anuales: 9.015 euros menos el resultado de multiplicar por 0,75 la diferencia entre la base imponible y 12.000 euros anuales”.
Del precepto citado se concluye que, a efectos de poder practicar la deducción por alquiler de la vivienda habitual, se requiere que el contribuyente satisfaga cantidades en concepto de alquiler de su vivienda habitual durante el período impositivo, y que su base imponible sea inferior a 24.020 euros anuales.
Por tanto, por las cantidades que el contribuyente pague en concepto de arrendamiento de la vivienda habitual podrá aplicar la deducción por alquiler del artículo 68.7 de la LIRPF desde que haya fijado su residencia en la vivienda y siempre que cumpla los requisitos establecidos en la normativa del Impuesto para aplicar dicha deducción (su base imponible sea inferior a 24.020 euros).
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículos 68, 78 8, 17, 27 y 88.
LIVA, Ley 37/1992, artículo 54.