La prestación del seguro de invalidez tributará en el IRPF como rendimiento del capital mobiliario, no en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El hecho imponible del ISD en seguros de vida exige que el contratante sea persona distinta del beneficiario; al coincidir ambas cualidades en el mismo sujeto, falta el carácter lucrativo que define la transmisión mortis causa. La prestación quedará excluida del IRPF solo si concurren los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2.a) LIRPF; en caso contrario, estará sujeta a retención en la fuente por cuenta del pagador.
Hechos
El marido de la consultante tenía un procedimiento judicial abierto contra una compañía de seguros en reclamación del cobro correspondiente a una póliza de vida contratada con dicha aseguradora por la cobertura de invalidez absoluta. El 28 de julio de 2017 se dictó sentencia por la que se estimaba íntegramente la demanda interpuesta. El marido falleció el 29 de agosto de 2017. La compañía de seguros ha abonado parte del dinero después de practicar la retención en el IRPF correspondiente.
Cuestión planteada
Si la cantidad percibida debe tributar en el IRPF o en el Impuesto sobre Sucesiones. Si la cantidad percibida está sometida a retención.
Contestación
El artículo 3.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE del 19 de diciembre), del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones- en adelante LISD-, dispone que:
“1. Constituye el hecho imponible:
a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
(….)
c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados en el artículo 16.2.a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias”
Por otra parte, el artículo 5 del mismo texto legal establece que:
“Estarán obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
a) En las adquisiciones “mortis causa”, los causahabientes.”
A su vez, el artículo 9 de la LISD establece que:
“Constituye la base imponible del impuesto:
a) En las transmisiones “mortis causa”, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.”
Respecto al devengo del Impuesto el artículo 24 en sus apartados 1 establece que:
“1. En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho acuerdo.”
Por su parte, el artículo 6.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), establece:
"4. No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”
De la escueta descripción de los hechos se deduce que el beneficiario del seguro de invalidez era al mismo tiempo el contratante y el asegurado, de lo que resulta que la prestación causada por dicho seguro no está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el apartado c) del artículo 3 de la LISD ya que el hecho imponible del impuesto, en lo que se refiere a seguros de vida, exige siempre que el contratante sea persona distinta del beneficiario. En consecuencia, dicha prestación deberá tributar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del causante, pero no en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que falta uno de los elementos definitorios del hecho imponible del impuesto, cual es la naturaleza lucrativa de la adquisición.
Ahora bien, llegado el plazo de presentación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones los herederos deberán realizar la liquidación de la herencia por la masa hereditaria recibida, que será el valor real de todos los bienes y derechos recibidos en el momento del fallecimiento del causante y a fecha de fallecimiento del causante existe el derecho a percibir la indemnización del seguro de invalidez que deberá tributar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, junto al resto de los bienes y derechos integrantes de la masa hereditaria.
En cuanto a la tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del causante, el artículo 7.d) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece que tienen la consideración de rentas exentas:
“d) Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.
Igualmente estarán exentas las indemnizaciones por idéntico tipo de daños derivadas de contratos de seguro de accidentes, salvo aquellos cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible por aplicación de la regla 1.ª del apartado 2 del artículo 30 de esta Ley, hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre.”
De acuerdo con la redacción del segundo párrafo del precepto transcrito, la exención se extiende a las indemnizaciones por daños personales que provengan de contratos de seguro de accidentes, lo cual, según la documentación que acompaña al escrito de consulta no sucede en el caso planteado. En consecuencia, a la prestación percibida no le ampara la exención prevista en el artículo 7.d) de la Ley 35/2006 antes reproducido.
Por lo tanto, la cantidad percibida deberá tributar en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del causante como rendimiento del capital mobiliario en virtud del artículo 25.3.a) de la citada Ley 35/2006, de 28 de noviembre, que dispone que tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario los siguientes:
“a) Rendimientos dinerarios o en especie procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez, excepto cuando, con arreglo a lo previsto en el artículo 17.2.a) de esta Ley, deban tributar como rendimientos del trabajo.”
A continuación, y a efectos de determinar el rendimiento, señala lo siguiente:
“En particular, se aplicarán a estos rendimientos de capital mobiliario las siguientes reglas:
1º) Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el capital percibido y el importe de las primas satisfechas.
(…)”.
El rendimiento así determinado se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley 35/2006.
Cabe señalar asimismo que, conforme al artículo 93.5 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, la entidad de seguros está obligada a practicar retención sobre la cuantía a integrar en la base imponible calculada de acuerdo a la Ley del Impuesto que, en el caso objeto de consulta, será el rendimiento calculado conforme al artículo 25.3.a).1º de la Ley 35/2006, como se ha expuesto anteriormente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 29/1987 arts. 3-1, 5, 9, 24-1
Ley 35/2006 arts. 6-4, 25-3-a