La deducción del IVA soportado en la construcción de viviendas destinadas a venta es procedente siempre que se cumplan los requisitos del art. 92.2 LIVA, ya que dicha actividad constituye operación sujeta y no exenta generadora de derecho a deducción (art. 94.1 LIVA), independientemente de que las viviendas no hayan sido vendidas. No obstante, si el promotor realiza conjuntamente operaciones exentas (v.gr., arrendamiento), deberá aplicar la regla de prorrata (art. 102 LIVA) con las modalidades general o especial según corresponda.
Hechos
La entidad consultante, cuyo objeto social principal es la promoción inmobiliaria de viviendas, ha llevado a cabo la construcción de viviendas destinadas a su venta sin que haya logrado vender ninguna de ellas. Al comienzo del ejercicio en que ha promovido dicha construcción, la prorrata provisional aplicable fue del 93 por ciento.
Cuestión planteada
Derecho a deducir las cuotas soportadas por los gastos incurridos en la construcción de las viviendas.
Contestación
1.- El ejercicio del derecho a la deducción del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado podrá efectuarse siempre que se cumplan la totalidad de requisitos y limitaciones previstos por el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29).
En particular, el artículo 92.Dos de la Ley 37/1992 determina que el derecho a la deducción, que corresponde a los empresarios o profesionales en el desarrollo de sus actividades empresariales o profesionales, sólo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.Uno de la Ley del Impuesto, en el que figuran, entre otras, las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas.
Dado que la promoción y construcción de edificaciones destinadas a su venta es una operación sujeta y no exenta del Impuesto y, en consecuencia, generadora del derecho a la deducción de acuerdo con lo establecido en el artículo 94.Uno de la Ley 37/1992, cumplidos el resto de requisitos legales, la entidad consultante podrá deducir las cuotas que le sean repercutidas por la sociedad constructora como consecuencia de la construcción de las viviendas referidas en la presente contestación aun cuando las mismas no hayan sido vendidas todavía.
2.- Por otra parte, el artículo 102 de la Ley del Impuesto dispone la aplicación de la regla de prorrata cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad, efectúe conjuntamente entregas de bienes y prestaciones de servicios que originan el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.
El artículo 102 de la citada Ley establece:
“Uno. La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho.”.
Por tanto, si la consultante en su actividad, realiza tanto operaciones sujetas pero exentas como sujetas y no exentas, es decir sin derecho y con derecho a deducción, tendrá que aplicar la regla de la prorrata en su actividad.
En caso de que sea de aplicación la regla de la prorrata, hay que tener en cuenta lo dispuesto en los artículos siguientes de la Ley 37/1992, que completan la regulación anterior.
De conformidad con lo previsto por el artículo 103 de la citada Ley, la regla de prorrata tendrá dos modalidades de aplicación: general y especial. El propio artículo indica que la regla de prorrata general se aplicará cuando no se den las circunstancias indicadas en el apartado dos del precepto.
En relación con la prorrata general, el artículo 104 de la Ley establece:
“Uno. En los casos de aplicación de la regla de prorrata general, sólo será deducible el Impuesto soportado en cada período de liquidación en el porcentaje que resulte de lo dispuesto en el apartado dos siguiente.
Para la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no se computarán en el Impuesto soportado las cuotas que no sean deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.
Dos. El porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción en la que figuren:
1º. En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda.
2º. En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas que no originen el derecho a deducir.
(…).”.
Del escrito de consulta presentado no puede inferirse el porcentaje de prorrata definitivo aplicable por parte de la entidad consultante para cuyo cálculo deberá estar a lo dispuesto en los artículos anteriormente trascritos en la medida en que lleve a cabo conjuntamente operaciones con y sin derecho a deducir. En otro caso, es decir, de realizar exclusivamente operaciones que originan el derecho a la deducción, como sería el supuesto de la construcción de viviendas exclusivamente destinadas a su venta, tendría derecho a la deducción total de las cuotas soportadas por los gastos incurridos en tal construcción.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 92 y ss