La transmisión de terrenos por el Ayuntamiento está sujeta al IVA si concurre la condición de empresario conforme al artículo 5 LIVA: requiere ordenación por cuenta propia de medios con independencia y responsabilidad para desarrollar actividad empresarial de forma continuada (urbanización, promoción o cesión de bienes), asumiendo riesgo y ventura. Los entes públicos aplican idénticos criterios que los sujetos privados. La sujeción depende de que la transmisión no sea acto aislado sino manifestación de explotación de terrenos con finalidad de ingresos continuados.
Hechos
El Ayuntamiento consultante va a transmitir unos terrenos adquiridos por éste como consecuencia de deber de cesión obligatoria impuesto por la legislación urbanística o en pago de los gastos de urbanización incurridos por aquél.
Cuestión planteada
Sujeción y, en su caso, exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión de los terrenos por el Ayuntamiento consultante.
Contestación
1.- El artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre) establece que “Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El concepto de empresario o profesional se regula, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, por el artículo 5 de la Ley 37/1992, conforme al cual tienen esta condición:
“a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
(…).”.
Por su parte, el concepto de actividad empresarial o profesional se define por el apartado dos del mismo artículo 5, de acuerdo con el cual tienen esta condición las actividades que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Los citados preceptos son de aplicación general y, por tanto, también a los entes públicos, que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial o profesional, sea de fabricación, comercio, de prestación de servicios, etc., mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.
2.- De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo, el patrimonio municipal del suelo se configura legalmente como un patrimonio separado dentro del patrimonio de las entidades públicas, en general, y locales, en particular, y estará constituido, esencialmente, por terrenos, cualquiera que sea su calificación urbanística, adscritos a la finalidad genérica prevista en el artículo 39 del Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Suelo.
Por ello, la transmisión de unos terrenos por parte del ayuntamiento consultante procedentes del deber de cesión obligatoria a que se refiere el artículo 16.1, b) del Real Decreto Legislativo 2/2008 mencionado o entregados al mismo en pago de los gastos de urbanización constituye una de las actividades que se engloban dentro de la actividad general de gestión del patrimonio público del suelo llevada a cabo por la Administración pública correspondiente.
De lo anterior se deduce que el patrimonio municipal del suelo constituye, sin excepción, un patrimonio empresarial, por lo que todas las actividades que se lleven a cabo con el fin de gestionar dicho patrimonio, tendrán, de igual forma, carácter empresarial.
En consecuencia, la transmisión de los terrenos a que se refiere el escrito de consulta por parte del ayuntamiento consultante estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al efectuarse, a título oneroso, por una entidad que ostenta la condición de empresario o profesional.
3.- La transmisión de terrenos por quien tiene la consideración de empresario o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, puede estar exenta de conformidad con lo establecido en el artículo 20, apartado uno, número 20º de la Ley 37/1992.
De acuerdo con el mencionado precepto, estarán exentas del Impuesto “Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”.
En este sentido, teniendo en cuenta que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 16.1, letra b) del Texto Refundido de la Ley del Suelo, los terrenos de cesión obligatoria son entregados al Ayuntamiento libre de toda carga de urbanización y que, de acuerdo con los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, los terrenos se encuentran íntegramente urbanizados, la entrega posterior de los mismos, tanto de los adquiridos en virtud de cesión obligatoria como los cedidos en contraprestación de los gastos de urbanización, estará sujeta sin que le resulte aplicable la exención a que se refiere el artículo 20.Uno.20º anteriormente transcrito.
4.- Finalmente, el artículo 88, apartado uno de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
(…).”.
Por consiguiente, el Ayuntamiento consultante deberá repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido que grava las entregas de los terrenos a que se refiere el escrito de consulta sobre el destinatario de las mismas quedando éstos obligados a soportarlo.
Dicha repercusión deberá efectuarse mediante factura ajustada a lo establecido en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), expedida por el consultante.
5.- Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 4, 5 y 20-Uno-20º-