En régimen de sociedad de gananciales, cuando la vivienda habitual fue adquirida por el cónyuge A antes del matrimonio, la aplicación del artículo 1.354 CC (con la excepción del 1.357.2 para vivienda familiar) determina titularidad pro indiviso entre ambos cónyuges y la sociedad, en proporción a sus aportaciones respectivas. El cónyuge A mantiene derecho a deducción por inversión en vivienda habitual sobre las cantidades desembolsadas antes del matrimonio y posteriores con fondos privativos; el cónyuge B accede a deducción sobre el 50% de aportaciones gananciales que realice tras el matrimonio para amortizar la hipoteca u otros gastos del bien, siempre que se acredite la efectiva aportación ganancial y su proporción en la titularidad resultante.
Hechos
La pareja del consultante, en adelante "A", adquirió una vivienda en 2012, siendo el único propietario. Financió su adquisición mediante préstamo hipotecario en el que también figura como titular prestatario el consultante, en adelante "B". La vivienda constituye la residencia habitual de ambos desde su adquisición. Hasta que contrajeron matrimonio en régimen de gananciales en 2016, únicamente "A", el propietario, ha practicado la deducción por inversión en vivienda habitual, aunque los dos han aportado cantidades para ir amortizando el préstamo.
Cuestión planteada
Si, a partir de la fecha en la que contraen matrimonio el cónyuge "B" tiene derecho a comenzar a practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por el 50% de las aportaciones gananciales. En qué medida podrá seguir practicándola su cónyuge, "A".
Contestación
A. Titularidad jurídica de la propiedad de la vivienda.
Antes de contraer matrimonio la titularidad de la vivienda corresponderá exclusivamente al cónyuge “A”.
Contraído matrimonio, habrán de considerarse las normas sobre titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidos en las disposiciones reguladoras del régimen económico matrimonial a fin de determinar, también, su incidencia en la deducción por adquisición de vivienda, ante las circunstancias que pudieran concurrir.
En el ámbito de la sociedad de gananciales y habiéndose adquirido la vivienda con anterioridad al matrimonio por, al menos, uno de los cónyuges, procede traer a colación lo dispuesto en los artículos 1.357 y 1.354 del Código Civil.
El artículo 1.357 del Código Civil, en su segundo párrafo, tratándose de la adquisición de la vivienda familiar y del ajuar doméstico, excepciona la regla establecida en su primer párrafo de que los bienes comprados a plazos por uno de los cónyuges antes de comenzar la sociedad tendrán siempre carácter privativo, aun cuando la totalidad o parte del precio aplazado se satisfaga con dinero ganancial, estableciendo, para dichos bienes (vivienda y ajuar), la aplicación de la regla establecida en su artículo 1.354, según la cual “Los bienes adquiridos mediante precio o contraprestación, en parte ganancial y en parte privativo, corresponderán pro indiviso, a la sociedad de gananciales y al cónyuge o cónyuges en proporción al valor de las aportaciones respectivas".
Por su parte, el Tribunal Supremo en sentencia de 31 de octubre de 1989, en relación con estas normas sobre titularidad jurídica, equipara los pagos efectuados para amortizar la hipoteca con la compraventa a plazos, a efectos de la aplicación de la excepción contenida en el segundo párrafo del artículo 1.357.
Residiendo el matrimonio en la vivienda, de origen privativo de uno de los cónyuges, ésta constituye su vivienda familiar, término acuñado en el párrafo segundo del artículo 1.357 del Código Civil siendo por tanto de aplicación, y, en consecuencia, también su artículo 1.354.
Conforme a dichos preceptos del Código Civil, constante la sociedad de gananciales y constituyendo el inmueble la vivienda familiar, la titularidad del bien corresponderá en pro indiviso a cada uno de los cónyuges y a la propia sociedad de gananciales, en proporción a la valoración de sus respectivas aportaciones. Al cónyuge titular originario (A) por las aportaciones efectuadas desde su adquisición hasta la celebración del matrimonio y por las que tras éste pudiera efectuar con fondos privativos; al otro cónyuge (B), en su caso, si tras contraer matrimonio satisficiese cantidades pendientes de pago con fondos privativos; y a la sociedad de gananciales, por las aportaciones realizadas con fondos que le sean propios; cada uno adquirirá propiedad sobre la vivienda en la proporción que los respectivos fondos representen sobre el valor de la misma.
Constante el matrimonio en régimen de sociedad de gananciales, y siendo las aportaciones gananciales, el porcentaje de propiedad sobre la vivienda se adquirirá conforme lo señalado, no requiriendo de mayor título de justificación a efectos tributarios. No obstante, de modificar el criterio de titularidad que deriva de la aplicación de los artículos 1.354 y 1.357 del Código Civil por los cónyuges en el ejercicio de su autonomía de voluntad, excluyendo su aplicación, y atribuir al bien adquirido la condición que mejor les parezca, deberá probarse mediante cualquier medio de prueba admitido en derecho. Ello conllevaría aparejado, en su oportuna medida, variaciones en los derechos a la deducción que pudiera ser de aplicación a cada cónyuge.
Si se tratase de aportaciones privativas habrán de dejar constancia de los acuerdos de voluntad adoptados, procedencia de los fondos, su destino y conexión con el préstamo que grava la vivienda, etc. La acreditación deberá efectuarse utilizando cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, sin que a efectos tributarios sea requerida efectuar actualización alguna en el procedente Registro de la Propiedad Inmobiliaria; correspondiendo la valoración de las pruebas adoptadas a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
Las cantidades que, en cada ejercicio, el matrimonio satisfaga con fondos gananciales, tendentes a reducir la financiación ajena obtenida de soltero por ambos cónyuges -titular originario (A) y prestamista o donante (B)-, corresponderán y se imputarán por mitad.
B. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF).
En cuanto a la deducción por inversión en vivienda habitual esta se configura, principalmente, en el artículo 68.1 de la LIRPF en su redacción en vigor hasta 31 de diciembre de 2012, disponiendo en su apartado 1º, entre otros, que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje de “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual” de los mismos. “La base máxima de esta deducción será de 9.040 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente”.
Ahora bien, al contraer los consultantes matrimonio en régimen de gananciales en 2016, a efectos de la aplicación de la deducción por inversión en vivienda habitual, por parte de cada uno de los cónyuges, hay que tener en consideración que con efectos desde 1 de enero de 2013, la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), ha suprimido el apartado 1 del artículo 68 de la LIRPF, que regulaba la deducción por inversión en vivienda habitual, quedando esta, por tanto, suprimida.
No obstante lo anterior, la citada Ley 16/2012 ha añadido una disposición transitoria decimoctava en la LIRPF que regula un régimen transitorio que permite practicar dicha deducción a aquellos contribuyentes que cumplan determinados requisitos. En concreto, dicha disposición establece lo siguiente:
“Disposición transitoria decimoctava. Deducción por inversión en vivienda habitual.
1. Podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en los términos previstos en el apartado 2 de esta disposición: a) Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho cantidades con anterioridad a dicha fecha para la construcción de la misma.
b) (…)
c) (…)
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas para la adquisición o construcción de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de esta Ley en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
(…).”
De lo anteriormente señalado se desprende que a partir de 1 de enero de 2013 se suprime la deducción por inversión en vivienda habitual para todos los contribuyentes si bien, se introduce un régimen transitorio para aquellos contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad a 1 de enero de 2013, que podrán seguir aplicando la deducción por inversión en vivienda habitual.
Ahora bien, al respecto debe tenerse en cuenta que para acceder al citado régimen transitorio será necesario, además, que el contribuyente hubiera practicado la deducción por inversión en vivienda habitual en relación con las cantidades satisfechas por la adquisición de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2013, salvo que hubiera resultado de aplicación lo dispuesto en el artículo 68.1.2º de la LIRPF en su redacción vigente a 31 de diciembre de 2012.
En el caso de que resulte de aplicación el citado régimen transitorio, la deducción se aplicará conforme a lo dispuesto en los artículos 67.1, 68.1, 70.1, 77.1, y 78 de la Ley del Impuesto en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2012, sin perjuicio de los porcentajes de deducción que conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2009 hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma. Igualmente, resultarán de aplicación lo establecido en los artículos 54 a 56 y disposiciones transitorias novena y décima del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF.
En el presente supuesto, y conforme a todo ello, hay que diferenciar dos situaciones temporales a partir de 2013 para aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual: una con anterioridad a contraer matrimonio y otra con posterioridad.
a) Hasta la celebración del matrimonio, el cónyuge “A”, habiendo adquirido la vivienda con anterioridad a 2013 y, a su vez, haber practicado la deducción en ejercicio precedente a 2013 podrá, a partir de 2013, en razón al régimen transitorio señalado, seguir practicando la deducción en función de la totalidad de las cantidades que con fondos propios satisfaga en cada ejercicio vinculadas con la adquisición de la vivienda conforme con la normativa vigente en cada momento.
b) A partir de contraer matrimonio en régimen de gananciales, en 2016, las cantidades que el matrimonio satisfaga con fondos gananciales en cada ejercicio, tendentes a reducir el endeudamiento adquirido por ambos de solteros, corresponderán a la sociedad de gananciales y se imputarán por mitad a ambos cónyuges.
Así, al cónyuge “A” se le imputarán, y sólo podrá computar, el 50 por ciento de los pagos realizados a efectos de determinar su base de deducción. Si se tratase de aportaciones privativas computaría el 100 por ciento de las mismas en dicha base.
Al cónyuge “B”, al comenzar en 2016 a adquirir determinada parte indivisa, a partir de contraer matrimonio, tanto por las imputaciones que le corresponden por su participación en la sociedad de gananciales -50 por ciento de cada aportación ganancial- como por las que pudiera satisfacer con fondos privativos, no tendrá derecho a practicar la deducción dado que al tiempo de adquirir propiedad del inmueble la deducción ya había sido suprimida.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 35/2006 Art. 68.1.1º y DT 18ª
RD 439/2007 Art. 54.1