La transmisión del negocio (cartera de oficinas) por entidad de crédito en ejecución de plan de resolución conforme a la Ley 9/2012 accede al régimen especial de neutralidad fiscal previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS mediante la disposición adicional decimoctava, siendo de aplicación íntegro incluyendo sus efectos tributarios en ITP/AJD (exención del artículo 45.1.B).10) e IVA (no sujeción artículo 7 LIVA), aunque la operación no encaje en los supuestos típicos de fusión, escisión o canje regulados en artículos 83 y 94 TRLIS.
Hechos
El 21 de noviembre de 2012, el Reino de España comunicó a la Comisión Europea el "Plan de Resolución" de la entidad consultante, realizado con base en los artículos 19 y siguientes de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito, Plan que fue aprobado por el FROB, y el Banco de España y, después, por la Comisión Europea, el 28 de noviembre de 2012, y que ha servido de base para la recapitalización de la entidad consultante, que tuvo lugar a finales de 2012.
En cumplimiento del referido Plan de Resolución, la entidad consultante está obligada a reducir significativamente el número de oficinas bancarias en su territorio de origen y a eliminar la práctica totalidad de las que tiene en el resto de territorios en los que está presente, todo ello dentro de los plazos que se establecen en el Plan de Resolución. Esto incluye la necesaria reducción de un número relevante de oficinas antes de que finalice 2013.
En el marco de tal cumplimiento, se plantea una operación que consiste en la transmisión del negocio correspondiente a alrededor de 60 oficinas de la entidad consultante, que serán adquiridas por otra entidad de crédito española, en los siguientes términos:
- El objeto del contrato es la transmisión por la entidad consultante a la citada entidad de crédito del negocio de las oficinas transmitidas que exista y sea titularidad de la entidad consultante a determinada fecha (fecha de referencia).
- La entidad de crédito adquirente pasará a ser titular jurídico del negocio transmitido, que estará conformado, esencialmente, por: los créditos y posiciones de activo que la entidad consultante mantenga con clientes de las oficinas transmitidas en la fecha de referencia; las posiciones de pasivo que la entidad consultante mantenga con clientes de las oficinas transmitidas en la fecha de referencia; las operaciones en cuentas de orden que la entidad consultante mantenga con los clientes de las oficinas transmitidas en la fecha de referencia; y el personal adscrito al negocio y a las oficinas transmitidas en la fecha de referencia, quedando la entidad adquirente plenamente subrogada en la totalidad de los derechos y obligaciones de carácter laboral y de Seguridad Social de la entidad consultante relativos a dicho personal.
- Asimismo, las partes se comprometen a asegurar la continuidad de la operativa de las oficinas transmitidas, la integración jurídica, informática y operativa de éstas en la entidad financiera adquirente, así como la adecuada y plena migración de las operaciones objeto de cesión.
Cuestión planteada
Si a la operación de transmisión de negocio por la entidad consultante a favor de otra entidad de crédito española, realizada en cumplimiento de su Plan de Resolución al amparo de la normativa de reestructuración bancaria en los términos expuestos:
1. Le es de aplicación el régimen de neutralidad fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en toda su extensión, incluidos sus efectos en el Impuesto sobre Sociedades y en los demás tributos, en particular en lo que se refiere a la exención establecida en el artículo 45.1.B).10 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, respecto a la transmisión de activos susceptibles de tributación en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
2. Le es de aplicación la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido recogida en el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
Impuesto sobre Sociedades.
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Por su parte, la disposición adicional decimoctava del TRLIS, añadida con efectos a partir de 15 de noviembre de 2012 en virtud de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, establece que:
“Disposición adicional decimoctava. “Régimen fiscal especial aplicable a las operaciones de reestructuración y resolución de entidades de crédito”.
El régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de esta Ley, para las operaciones mencionadas en su artículo 83, incluidos sus efectos en los demás tributos, será de aplicación a las transmisiones del negocio o de activos o pasivos realizadas por entidades de crédito en cumplimiento de planes de reestructuración o planes de resolución de entidades de crédito a favor de otra entidad de crédito, al amparo de la normativa de reestructuración bancaria, aun cuando no se correspondan con las operaciones mencionadas en los artículos 83 y 94 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.”
En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, la operación a realizar por la entidad consultante, entidad de crédito, consiste en la transmisión del negocio correspondiente a alrededor de 60 oficinas de la entidad consultante, que serán adquiridas por otra entidad de crédito española, en cumplimiento del Plan de Resolución realizado con base en los artículos 19 y siguientes de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito, Plan que fue aprobado por el FROB, el Banco de España y la Comisión Europea.
De acuerdo con esta disposición adicional decimoctava del TRLIS, el régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS, para las operaciones mencionadas en su artículo 83, incluidos sus efectos en los demás tributos, será de aplicación a la transmisión del negocio descrito, aun cuando no se corresponda con las operaciones mencionadas en los artículos 83 y 94 del TRLIS.
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Teniendo en cuenta la calificación antes indicada, de la operación de transmisión de oficinas bancarias considerándose que es una operación de reestructuración en los términos establecidos en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, todas las operaciones incluidas en dicha operación no estarán sujetas a la modalidad de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, estando además exentas de las otras dos modalidades del mismo Impuesto.
En concreto, estarán exentas de cualquiera de las tres modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, las transmisiones de todos los activos susceptibles de tributar por la cuota gradual de documentos notariales de actos jurídicos documentados, por ejemplo las cesiones de préstamos y créditos con garantía real.
Impuesto sobre el Valor Añadido.
De acuerdo con el contenido del escrito de consulta, la entidad consultante va a transmitir un número de las sucursales en las que desarrolla la actividad de banca comercial.
La transmisión incluirá la totalidad de los elementos afectos a la actividad de banca comercial de las sucursales, incluyendo todos sus elementos materiales y personales, contratos, activos y pasivos financieros.
El artículo 7.1º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que:
“No estarán sujetas al Impuesto:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
(…)”
La nueva redacción del número 1º del artículo 7 de la citada Ley, supone la actualización de los supuestos de no sujeción de las transmisiones globales de patrimonio, para adecuar la Ley 37/1992 a la jurisprudencia europea establecida, entre otras, por la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de noviembre de 2003, recaída en el Asunto C-497/01, Zita Modes Sarl y la sentencia de 10 de noviembre de 2011, recaída en el Asunto C-444/10, Christel Schriever.
En este sentido, el Tribunal señaló en el apartado 40 de la referida sentencia de 27 de noviembre de 2003 que “el concepto de «transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes» debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias.”.
Debe tenerse en cuenta que el criterio establecido por el Tribunal ya había sido reiteradamente aplicado por este Centro Directivo en contestación a consultas tributarias; criterio claramente confirmado por la nueva redacción del artículo 7.1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Por tanto, siempre que los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, su transmisión no se sujetará al Impuesto.
De la información disponible se desprende que será objeto de transmisión un conjunto de activos y pasivos, personal, derechos y obligaciones que conforman una unidad económica autónoma, por lo que les resultará de aplicación el supuesto de no sujeción regulado en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 a que se ha hecho referencia.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 7
TRLIS RDLeg 4/2004 disposición adicional 18ª