La escisión parcial se beneficia del régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS cuando el patrimonio segregado constituye una rama de actividad (unidad económica autónoma capaz de funcionar por sus propios medios) y subsiste en la escindida al menos otra rama de actividad. La DGT confirma que si la operación cumple formalmente los requisitos mercantiles de los artículos 68 y 70 de la Ley 3/2009, en principio satisface las condiciones fiscales del artículo 83 del TRLIS, sin perjuicio de que la rama segregada debe permitir el desarrollo autónomo de explotación económica en la adquirente.
Hechos
La sociedad consultante desarrolla dos actividades económicas diferenciadas: la promoción inmobiliaria y la actividad agrícola-ganadera. En relación con esta última, en el activo de la sociedad se encuentran registradas tres explotaciones, cada una de las cuales dispone de sus propios medios personales y materiales y cada una de las cuales se encuentra localizada en términos municipales diferentes.
En la actualidad, dada la actual coyuntura económica, se considera necesario separar las mencionadas actividades, con el fin de lograr la consiguiente separación de riesgos y una gestión de los recursos más eficiente. A su vez, se considera aconsejable, dada la diferente situación geográfica, composición y funcionamiento de cada una de las explotaciones agrícolas mencionadas, separar cada una de ellas.
Para ello, se plantea llevar a cabo una operación de escisión parcial mediante la cual se segregará el patrimonio afecto a la actividad agrícola-ganadera (fincas rústicas, inmovilizado, existencias y personal afecto) en tres partes, cada una de las cuales será transmitida a tres entidades de nueva creación, mediante la atribución a los socios, con arreglo a una norma proporcional, de los valores representativos del capital social de cada una de las beneficiarias y, en su caso, de una compensación en dinero que en ningún caso excederá del 10% del valor nominal.
Dicha operación tendría como finalidad separar los activos de la sociedad consultante en grupos diferenciados: por una parte, los afectos a la actividad de promoción inmobiliaria los cuales permanecerán en sede de la consultante; por otra, los afectos a la actividad agrícola-ganadera, los cuales conformarán tres bloques patrimoniales diferenciados, de manera que cada una de las tres sociedades beneficiarias continuará en el ejercicio de la mencionada actividad (agrícola-ganadera) en la finca que se le atribuya, con sus propios medios materiales afectos e individualizados y con el personal que en la actualidad ya se encuentra asignado a cada una de ellas.
Cuestión planteada
Se plantea, si a la operación de escisión parcial planteada le resultará de aplicación del régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.2.1º.b) del TRLIS considera escisión la operación por la cual “una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, con la consiguiente reducción de capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior”.
En el ámbito mercantil, los artículos 68 y 70 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión parcial.
En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en los artículos citados de la normativa mercantil, cumplirá, en principio, las condiciones establecidas en el TRLIS para ser considerada como operación de escisión a que se refiere el artículo 83 del TRLIS.
Por su parte, el artículo 83.4 del TRLIS establece que:
“4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (…).”
Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en los conceptos de “rama de actividad” y de “unidad económica”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.
En el supuesto concreto planteado, de acuerdo con los datos facilitados en el escrito de consulta, la consultante desarrolla dos actividades económicas diferenciadas: la actividad de promoción inmobiliaria y la actividad agrícola-ganadera.
Tras la operación de escisión parcial planteada, la actividad inmobiliaria continuará desarrollándose en sede de la entidad consultante, en tanto que los elementos afectos a la actividad agrícola–ganadera serán segregados y transmitidos a tres nuevas sociedades beneficiarias, cada una de las cuales continuará en el ejercicio de la mencionada actividad (agrícola-ganadera) en la finca que se le atribuya, con sus propios medios materiales afectos e individualizados y con el personal que en la actualidad ya se encuentra asignado a cada una de ellas.
De lo anterior se desprende que pese a la existencia de tres explotaciones agrícola-ganaderas diferenciadas en sede de la sociedad escindida, ésta desarrolla una única actividad (agrícola-ganadera) a la que están afectas las distintas unidades económicas que conforman los tres bloques patrimoniales objeto de segregación. En particular, dichas unidades económicas son susceptibles de ser gestionadas como unidades económicas independientes tras la operación de escisión, pero, en sede de la escindida, no parecen constituir tres organizaciones empresariales autónomas y diferenciadas que determinen la existencia de tres ramas de actividad en sede de la consultante puesto que, en la actualidad, la dirección y gestión de dichas explotaciones es única y conjunta.
En virtud de lo anterior, no resultará de aplicación el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS a la operación de escisión parcial planteada por la consultante, al no constituir los patrimonios segregados ramas de actividad en los términos legalmente previstos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS/ R. D Leg 4/2004, art 83.2. y 83.4