La operación de fusión se acogerá al régimen fiscal especial del capítulo VIII del TRLIS siempre que: (i) cumpla la definición del artículo 83.1 TRLIS (transmisión en bloque del patrimonio con disolución sin liquidación y atribución de valores con compensación máxima del 10%); (ii) se ejecute mercantilmente conforme a la Ley 3/2009; y (iii) no tenga como propósito principal la evasión fiscal, requiriendo motivaciones económicas válidas tales como reestructuración o racionalización empresarial (artículo 96.2 TRLIS).
Hechos
La sociedad consultante está participada por tres socios, personas físicas, una madre (59,12%) y sus dos hijas (H1: 17,74% Y H2: 23,14%).
La sociedad desarrolla la actividad de compraventa y arrendamiento de bienes inmuebles, siendo su principal fuente de rentas el arrendamiento de varias naves industriales. A su vez, en su activo cuenta con una participación mayoritaria (91,56%) en el capital social de otra sociedad (X), cuyo único activo está constituido por una nave industrial destinada al alquiler.
El resto del capital de la sociedad X está en poder de H1 y H2, ostentando cada una de ellas un 4,22%.
La realización de la misma actividad por parte de ambas sociedades, así como la escasa actividad de ambas no justifica la doble estructura societaria, dado que supone duplicar el coste gestión, en términos contables, mercantiles y de gestión tributaria.
Con la finalidad de llevar a cabo una reestructuración y racionalización empresarial, la sociedad consultante pretende absorber a la sociedad X, atribuyendo a los socios personas físicas (H1 y H2) las participaciones que les correspondan en la absorbente por el aumento de capital que resulte necesario. Dicha operación se llevaría a cabo con la finalidad de lograr simplificar la gestión, reduciendo los costes de administración y reduciendo todas las cargas indirectas derivadas de la doble estructura societaria
Cuestión planteada
Se plantea si a la operación de fusión planteada le resultaría de aplicación el régimen fiscal especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contestación
El capítulo VIII del título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de Marzo, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.1 del TRLIS establece que:
“1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
(…)
En el ámbito mercantil, el artículo 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde el punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de fusión.
En la medida en que el supuesto de hecho a que se refiere la consulta se realice en el ámbito mercantil, al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumpla lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.
Asimismo, el artículo 96.2 del TRLIS establece que:
“No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación de reestructuración planteada, se llevaría a cabo con la finalidad de simplificar la gestión, dado que ambas sociedades realizan la misma actividad, reduciendo los costes de administración y todas las cargas indirectas derivadas de la doble estructura societaria, de manera que en el escrito de consulta no se indica la existencia de créditos fiscales existentes con carácter previo a la fusión ni se indica que por esta operación aflore ningún fondo de comercio ni otras ventajas fiscales. Por tanto, los motivos alegados pueden considerarse válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, tales como la existencia de bases imponibles negativas o posibles transmisiones posteriores de las participaciones, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 83