La mezcla de biodiesel con gasóleo B y C en régimen suspensivo es procedente cuando se realiza con autorización previa de la oficina gestora (o, alternativamente, mediante sistemas de mezcla aprobados previamente por ésta que garanticen el control). El requisito esencial es que el biodiesel se envíe en régimen suspensivo desde el establecimiento clasificado como tal, se mezcle antes de la ultimación del régimen y se destine a los usos permitidos para gasóleo B y C. La mezcla resultante tributará conforme a su clasificación final (como mezcla de biocarburante con carburante convencional), aplicándose las reglas de imputación de base imponible según los porcentajes de cada componente.
Hechos
La consultante, titular de una fábrica de biodiesel, realiza en sus instalaciones mezclas de gasóleo A con biodiesel en régimen suspensivo.
Cuestión planteada
Posibilidad de mezclar, en régimen suspensivo, biodiesel con gasóleo B y C para destinarlo a los usos permitidos para el gasóleo B y C.
Contestación
El apartado 1 del artículo 49 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, (BOE de 29 de diciembre), define a efectos del Impuesto sobre Hidrocarburos, en la letra f) el “gasóleo” como “los productos clasificados en los códigos NC 2710.19.31 a 2710.19.49”; en la letra l), define el “biodiesel” como “los productos a que se refiere el artículo 46.1.g).2º” (artículo 46 de la Ley 38/1992); en la letra m), define los “biocarburantes” como “el biometanol y el biodiesel, cuando se utilicen como carburantes, y el bioetanol”; y, finalmente, en la letra n), define los “biocombustibles” como “el biometanol y el biodiesel cuando se utilicen como combustibles”.
Por otra parte, el artículo 46, apartado 1, letra g), número 2.º, de la Ley 38/1992 incluye, dentro del ámbito objetivo del Impuesto sobre Hidrocarburos, a “los productos que se indican a continuación cuando se destinen a un uso como combustible o como carburante:
“(…)
2.º Los productos clasificados en los códigos NC 1507 a 1518, ya se utilicen como tales o previa modificación o transformación química, incluidos los productos clasificados en el código NC 3824.90.99 obtenidos a partir de aquéllos.”.
Además, el párrafo segundo del apartado 1 del artículo 108 bis del Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de julio), señala que:
“A los solos efectos de la aplicación de este artículo se entenderá que la expresión biocarburantes comprende tanto los biocarburantes definidos en el artículo 49.1.m de la Ley como los biocombustibles definidos en el artículo 49.1.n que, en ambos casos, se destinen, como tales o previa modificación química, respectivamente a su uso como carburante o como combustible, directamente o mezclados con otros carburantes o combustibles.”.
Asimismo, el apartado 3 de este mismo artículo, en relación con las mezclas de biocarburantes con carburantes convencionales, establece que:
“3. Cuando se trate de biocarburantes destinados, como tales o previa modificación química, a mezclarse con un carburante antes de la ultimación del régimen suspensivo, la operación de mezcla se realizará con la autorización previa de la oficina gestora. No obstante, cuando en las fábricas o depósitos fiscales se disponga de sistemas de mezcla que garanticen el control de las operaciones, previamente aprobados por las oficinas gestoras, éstas podrán dispensar de la autorización previa de las operaciones de mezcla. En todo caso, las autorizaciones de la oficina gestora establecerán las condiciones y requisitos para una aplicación correcta de las siguientes reglas:
a) El biocarburante se enviará en régimen suspensivo desde el establecimiento que tenga la consideración de fábrica de hidrocarburos hasta aquél en que, como tal o previa modificación química, se incorpore al carburante. Si su modificación química se efectuase en un establecimiento distinto del de partida, el envío a este último, que también tendrá la consideración de fábrica de hidrocarburos, se efectuará también en régimen suspensivo.
b) La contabilidad de existencias de la fábrica o depósito fiscal en el que se reciban reflejará en cuentas separadas el movimiento de los biocarburantes recibidos, como tales o químicamente modificados, de los biocarburantes modificados químicamente en el establecimiento, de los carburantes con los que se mezclan y de las mezclas finalmente obtenidas.
c) El tipo impositivo especial se aplicará sobre el biocarburante, como tal o previa modificación química, presente en la mezcla que lo contiene, siempre que respecto de dicha mezcla se produzca el devengo del impuesto y no concurra la aplicación de un supuesto de exención. A la parte de la mezcla que no es biocarburante le será de aplicación el tipo impositivo que corresponda conforme a lo dispuesto en el artículo 50 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre.
d) Cuando la mezcla que contiene el biocarburante, como tal o previa modificación química, salga de fábrica o depósito fiscal con destino a otra fábrica o depósito fiscal situados en el ámbito territorial interno, el envío deberá ir acompañado de una certificación del interventor del establecimiento de origen, comprensiva del volumen total de la mezcla y del volumen del biocarburante, como tal o previa modificación química, comprendido en aquélla. Esta certificación servirá de justificante al asiento que se practique en la contabilidad de existencias de la fábrica o depósito fiscal de recepción, que deberá cumplir con lo previsto en el párrafo b) de este apartado. Cuando la mezcla que contiene el biocarburante, como tal o previa modificación química, salga de esta fábrica o depósito fiscal con un destino diferente del de su envío a otra fábrica o depósito fiscal situado en el ámbito territorial interno, será de aplicación lo previsto en el párrafo c) de este apartado.
En los casos en que proceda, la autorización previa a que se refiere este apartado podrá ser concedida, en su caso, por el centro gestor cuando las operaciones de mezcla se lleven a cabo en más de un depósito fiscal o fábrica de los que sea titular una misma persona.”.
A la vista de las disposiciones anteriores puede señalarse que actualmente ni la Ley ni el Reglamento de los Impuestos Especiales distingue entre las diferentes categorías técnico-comerciales de gasóleo, denominadas A, B ó C, definiendo la Ley el gasóleo en relación con los productos clasificados en determinados códigos NC.
Por tanto, en las condiciones establecidas en el apartado 3 del artículo 108.bis del R.D. 1165/1995, el consultante, en un fábrica de biocarburantes, puede realizar mezclas de gasóleo (independientemente de su denominación técnico-comercial) con biodiesel con la posibilidad de destinar las mezclas tanto, por una parte, a un uso general como carburante, o, por otra parte, a un uso como combustible o como carburante en los usos previstos en el apartado 2 del 54 de la Ley 38/1992.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIIEE RD 1165/1995 art. 108 bis 3