La venta de acciones recibidas por un trabajador en el año 2008 al amparo del art. 42.2.a) LIRPF tributará como ganancia o pérdida patrimonial según la diferencia entre el precio de venta y el valor de mercado en el momento de la entrega (base de cálculo), siempre que se hubieran mantenido las acciones durante el período de tenencia mínimo de tres años exigido por el art. 43.2.3.º RIRPF; el incumplimiento de este requisito temporal revierte la calificación de la renta originaria a rendimiento del trabajo en especie, sujeto a las retenciones correspondientes.
Hechos
El consultante, directivo empleado en una empresa eléctrica, recibió en los ejercicios 2006 y 2007 como retribución en especie un paquete de acciones de la citada compañía.
En el ejercicio 2008 enajena dichas acciones.
Cuestión planteada
Tributación de la venta de acciones en el año 2008.
Contestación
La Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece en su artículo 42.2 a) lo siguiente:
«2. No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie:
a) La entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan.»
El artículo 43 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, dispone que:
«1. No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie, a efectos de lo previsto en el artículo 42.2.a) de la Ley del Impuesto, la entrega de acciones o participaciones a los trabajadores en activo en los siguientes supuestos:
1.º La entrega de acciones o participaciones de una sociedad a sus trabajadores.
2.º Asimismo, en el caso de los grupos de sociedades en los que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, la entrega de acciones o participaciones de una sociedad del grupo a los trabajadores, contribuyentes por este Impuesto, de las sociedades que formen parte del mismo subgrupo. Cuando se trate de acciones o participaciones de la sociedad dominante del grupo, la entrega a los trabajadores, contribuyentes por este Impuesto, de las sociedades que formen parte del grupo.
En los dos casos anteriores, la entrega podrá efectuarse tanto por la propia sociedad a la que preste sus servicios el trabajador, como por otra sociedad perteneciente al grupo o por el ente público, sociedad estatal o administración pública titular de las acciones.
2. La aplicación de lo previsto en el apartado anterior exigirá el cumplimiento de los siguientes requisitos:
1.º Que la oferta se realice dentro de la política retributiva general de la empresa o, en su caso, del grupo de sociedades y que contribuya a la participación de los trabajadores en la empresa.
2.º Que cada uno de los trabajadores, conjuntamente con sus cónyuges o familiares hasta el segundo grado, no tengan una participación, directa o indirecta, en la sociedad en la que prestan sus servicios o en cualquier otra del grupo, superior al 5 por ciento.
3.º Que los títulos se mantengan, al menos, durante tres años.
El incumplimiento del plazo a que se refiere el número 3.º anterior motivará la obligación de presentar una autoliquidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora ( ), en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.»
De los datos señalados en el escrito de consulta se desprende que la retribución en especie derivada de la entrega de acciones al consultante en los años 2006 y 2007 estuvo exenta del Impuesto de conformidad con los preceptos anteriores, sin que este Centro Directivo tenga datos que permitan valorar el cumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa trascrita.
Respecto de la operación de venta de acciones efectuada en el ejercicio 2008, el consultante señala que la enajenación se efectuó tras la aprobación de la normativa aplicable al sector eléctrico (Ley 17/2007, de 4 de julio, por la que se modifica la Ley 54/1997, de 27 de noviembre, del sector Eléctrico) en virtud de la cual los responsables de la gestión de empresas que realicen actividades reguladas (sistema, transporte y distribución de energía eléctrica) no podrán poseer acciones de sociedades que realicen actividades de producción o comercialización.
Lo anterior no altera el régimen fiscal expuesto anteriormente; el requisito del plazo de mantenimiento de las acciones no contempla excepción alguna, en coherencia con la finalidad de este beneficio fiscal de favorecer la implicación de los trabajadores en la gestión y desarrollo de las empresas en que prestan servicios y su vinculación a las mismas. En consecuencia, el consultante deberá presentar una autoliquidación complementaria (ejercicios 2006 y 2007) con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito (fecha de venta) y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento (30 de junio de 2009).
Por último, la venta de las acciones determinará la obtención de una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una variación en su valor, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF. Dicha ganancia o pérdida patrimonial, a integrar en la base imponible del ahorro, se determinará, conforme al artículo 34 de la LIRPF, por la diferencia entre los valores de adquisición y el de transmisión. El valor de adquisición estará constituido por el valor de mercado de las acciones en la fecha de su entrega al trabajador (importe que constituye la retribución en especie no exenta a consignar en las correspondientes autoliquidaciones complementarias). El valor de transmisión, de conformidad con el artículo 37 de la LIRPF, será el de cotización de las acciones en la fecha en que se efectúe la transmisión, salvo que el precio pactado fuera superior, en cuyo caso prevalecerá éste. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por el transmitente.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF 35/2006, Artículos 33, 34, 37 y 42.; RIRPF RD 439/2007, Artículo 43.