El régimen especial de operaciones estructurales (cap. VIII, tít. VII TRLIS) resulta aplicable a la aportación no dineraria de la cooperativa a la sociedad L, siempre que concurran motivos económicos válidos y se cumplan los requisitos del art. 94 TRLIS (entidad receptora residente, permanencia de activos 3 años, participación mínima). La DGT descarta la aplicación automática por forma jurídica y abre la posibilidad condicionada a la verificación de sustancia económica y requisitos formales. En IVA, ITP/AJD e IIVTNU la operación podría beneficiarse de exenciones/regímenes especiales según la concurrencia de estos requisitos en IS.
Hechos
La consultante es una sociedad cooperativa dedicada a la adquisición y distribución de todos los bienes y artículos que sean de tráfico mercantil en el establecimiento de sus socios (básicamente material cocinas-baños). Para el desarrollo de su actividad utiliza un inmueble de su propiedad.
En 2005 se constituyó una sociedad L con el fin de canalizar la actividad de distribución de la sociedad cooperativa.
Ambas tienen los mismos socios, con idénticos porcentajes de participación.
Es intención de la sociedad L realizar un aumento de capital mediante la aportación no dineraria por parte de la sociedad cooperativa del inmueble de su propiedad, con la finalidad de marcar dos líneas de actividad diferenciadas:
- La sociedad cooperativa desarrollaría la adquisición de mercancía. La sociedad L suscribiría un contrato de arrendamiento con ella al objeto de almacenar las mercancías que la sociedad cooperativa adquiera habitualmente, así como la prestación de servicios logísticos.
- La sociedad L desarrollaría la actividad de logística para la sociedad cooperativa, utilizando tanto el inmueble antes citado como otro de su propiedad.
En función de las necesidades, el inmueble que la sociedad cooperativa transmitiría a la sociedad L, también podría ser arrendado a un tercero distinto de la sociedad cooperativa.
Una vez realizada la aportación, la sociedad cooperativa participaría en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, un 5%.
La citada reorganización empresarial se realizaría con la finalidad de mejorar las actividades que se realizan a nivel organizativo, repartiendo, de tal forma, el riesgo de las actividades, facilitando, al mismo tiempo, la entrada de nuevos socios que no quisieran participar en la actividad de logística y almacenaje, y sí en la explotación económica, así como ayudar a la preservación del inmueble. Asimismo, el grupo podrá atender de una forma más eficiente las necesidades de sus socios a nivel geográfico por disponer de dos inmuebles desde donde se pueden efectuar los repartos de mercancías. Se pretende optimizar los recursos, concentrando en la sociedad L los inmuebles dedicados a la actividad de almacenaje y logística, logrando una mayor racionalidad y especialización de las actividades desarrolladas y disminuyendo los costes de gestión y administración que dicha actividad origina.
La entidad consultante tiene la consideración de cooperativa fiscalmente protegida. No obstante, como consecuencia de la realización del aumento de capital señalado, la consultante podría ostentar una participación superior al 40% en el capital social de la sociedad L, razón por la cual solicita ante el Ministerio de Economía y Hacienda autorización para participar en el capital de L en un porcentaje superior al 40%. En todo caso, como consecuencia de aportar a la sociedad L el inmueble de su propiedad, mediante la operación de aportación no dineraria proyectada, la consultante pasaría a ser titular de participaciones en el capital de entidades no cooperativas que superarían el 50% de sus recursos propios. Como consecuencia de lo anterior, el Ministerio de Economía y Hacienda ha denegado a la consultante autorización para participar en el capital social de la entidad L en un porcentaje superior al 40%.
Cuestión planteada
Si en la operación planteada concurren motivos económicos válidos y por tanto puede acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Implicaciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, e Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Contestación
Impuesto sobre Sociedades:
El capítulo VIII del título VII del TRLIS regula el régimen fiscal especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 83.6 del TRLIS establece que “el régimen tributario previsto en este capítulo será igualmente aplicable a las operaciones en las que intervengan sujetos pasivos de este impuesto que no tengan la forma jurídica de sociedad mercantil, siempre que produzcan resultados equivalentes a los derivados de las operaciones mencionadas en los apartados anteriores”.
El artículo 1 de la Ley 27/1999, de 16 de julio, de Cooperativas, establece que “la cooperativa es una sociedad constituida por personas que se asocian, en régimen de libre adhesión y baja voluntaria, para la realización de actividades empresariales, encaminadas a satisfacer sus necesidades y aspiraciones económicas y sociales, con estructura y funcionamiento democrático, conforme a los principios formulados por la alianza cooperativa internacional, en los términos resultantes de la presente Ley”.
El artículo 122 del Código de Comercio establece que:
“Por regla general, las sociedades mercantiles se constituirán adoptando alguna de las formas siguientes:
1. La regular colectiva.
2. La comanditaria, simple o por acciones.
3. La anónima.
4. La de responsabilidad limitada.”
A su vez, el artículo 124 del Código de Comercio establece que “las compañías mutuas de seguros contra incendios, de combinaciones tontinas sobre la vida para auxilios a la vejez, y de cualquiera otra clase, y las cooperativas de producción, de crédito o de consumo, sólo se considerarán mercantiles, y quedarán sujetas a las disposiciones de este Código, cuando se dedicaren a actos de comercio extraños a la mutualidad o se convirtieren en sociedades a prima fija”.
De acuerdo con estos preceptos, puede considerarse que el régimen especial regulado en el capítulo VIII del título VII del TRLIS podría resultar aplicable, en caso de cumplir los requisitos exigidos para ello, a la operación de aportación no dineraria por parte de la sociedad cooperativa consultante a la sociedad L.
Al respecto, el artículo 94 del TRLIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del sujeto pasivo de este impuesto o del contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el sujeto pasivo aportante de este impuesto o el contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.
(…)”
En los supuestos del artículo 94 del TRLIS, la aplicación del régimen especial exige que, una vez realizada la aportación, la entidad aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5%, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice actividades en el mismo por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
En el caso consultado, parecen manifestarse las condiciones para ser considerada como aportación no dineraria a que se refiere el artículo 94 del TRLIS y, por tanto, podría acogerse al régimen fiscal del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Asimismo, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS, que establece que:
“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.
(…)”
Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea aplicable dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 15 del TRLIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.
Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.
En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada tiene como finalidad mejorar las actividades que se realizan a nivel organizativo, repartiendo, de tal forma, el riesgo de las actividades, facilitando, al mismo tiempo, la entrada de nuevos socios que no quisieran participar en la actividad de logística y almacenaje, y sí en la explotación económica, así como ayudar a la preservación del inmueble. Asimismo, el grupo podrá atender de una forma más eficiente las necesidades de sus socios a nivel geográfico por disponer de dos inmuebles desde donde se pueden efectuar los repartos de mercancías. Se pretende optimizar los recursos, concentrando en la sociedad L los inmuebles dedicados a la actividad de almacenaje y logística, logrando una mayor racionalidad y especialización de las actividades desarrolladas y disminuyendo los costes de gestión y administración que dicha actividad origina. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 96.2 del TRLIS. No obstante, en cuanto a la justificación de que la operación facilitaría la entrada de nuevos socios, en la presente contestación se presume que la misma se efectuaría mediante ampliación de capital, por cuanto, de lo contrario, esta operación podría entenderse que es un instrumento, no tanto para reorganizar las actividades empresariales, sino más bien, una operación que facilitaría la transmisión de parte del negocio.
Por último, siguiendo los hechos manifestados en el escrito de consulta, la entidad consultante tiene la consideración de cooperativa fiscalmente protegida. No obstante, como consecuencia de la realización del aumento de capital señalado, la consultante podría ostentar una participación superior al 40% en el capital social de la sociedad L, razón por la cual solicita ante el Ministerio de Economía y Hacienda autorización para participar en el capital de L en un porcentaje superior al 40%. En todo caso, como consecuencia de aportar a la sociedad L el inmueble de su propiedad, mediante la operación de aportación no dineraria proyectada, la consultante pasaría a ser titular de participaciones en el capital de entidades no cooperativas que superarían el 50% de sus recursos propios. Como consecuencia de lo anterior, el Ministerio de Economía y Hacienda ha denegado a la consultante autorización para participar en el capital social de la entidad L en un porcentaje superior al 40%.
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En virtud de lo dispuesto en el apartado 9 del artículo 13 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, de régimen fiscal de cooperativas:
“Será causa de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida incurrir en alguna de las circunstancias que se relacionan a continuación:
(…)
9. Participación de la cooperativa, en cuantía superior al 10 %, en el capital social de entidades no cooperativas. No obstante, dicha participación podrá alcanzar el 40 % cuando se trate de entidades que realicen actividades preparatorias, complementarias o subordinadas a las de la propia cooperativa.
El conjunto de estas participaciones no podrá superar el 50 % de los recursos propios de la cooperativa.
El Ministerio de Economía y Hacienda podrá autorizar participaciones superiores, sin pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida, en aquellos casos en que se justifique que tal participación coadyuva al mejor cumplimiento de los fines sociales cooperativos y no supone una vulneración de los principios fundamentales de actuación de estas entidades.”
Por tanto, la suscripción de la ampliación de capital llevada a cabo por L mediante la aportación del inmueble titularidad de la consultante determinará incurrir en una de las causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida previstas en el artículo 13 de la Ley 20/1990, por lo que resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 37 de dicho texto legal, en virtud del cual:
“Las exenciones y bonificaciones fiscales previstas en la presente Ley se aplicarán a las cooperativas protegidas y, en su caso, a las especialmente protegidas, sin necesidad de previa declaración administrativa sobre la procedencia de su disfrute.
La concurrencia de alguna de las circunstancias tipificadas en la presente Ley como causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida determinará la aplicación del régimen tributario general, teniendo en cuenta lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 6 de esta Ley, y la privación de los beneficios disfrutados en el ejercicio económico en que se produzca, sin perjuicio de lo previsto en la Ley General Tributaria sobre infracciones y sanciones tributarias e intereses de demora y, en particular, de lo dispuesto en los artículos 84 y 87, apartado 3, de la misma sobre sanciones que no consistan en multa.”
Por su parte, el artículo 6.2 de la Ley 20/1990 establece lo siguiente:
“(…)en el caso de que incurran en alguna de las causas de pérdida de la condición de cooperativa fiscalmente protegida (…),, las cooperativas tributarán siempre al tipo general del Impuesto sobre Sociedades por la totalidad de sus resultados.”
Por tanto, en virtud de lo anterior, en el ejercicio en que se lleve a cabo la mencionada ampliación de capital, la consultante perderá su condición de cooperativa fiscalmente protegida, siguiendo lo dispuesto en el artículo 13.9 de la Ley 20/1990, por lo que tributará en el período impositivo correspondiente a dicho ejercicio económico al tipo de gravamen general por la totalidad de sus resultados. Ello no impedirá, no obstante, que la operación de aportación no dineraria proyectada pueda acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS, por lo que siguiendo lo dispuesto en el artículo 84.1 del TRILIS, la consultante no integrará en la base imponible del período impositivo en que se lleve a cabo la operación de reestructuración renta alguna derivada de la transmisión del mencionado inmueble.
Impuesto sobre el Valor Añadido:
Los apartados uno y dos del artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, establecen lo siguiente:
“Uno. Estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
Dos. Se entenderán, en todo caso, realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”
Por su parte, las letras a) y b) del apartado uno del artículo 5 de la misma Ley establecen que:
“Uno. A los efectos de esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.”
Por último, el apartado dos de este artículo 5 establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.
Por tanto, tanto la consultante como la mercantil beneficiaria de la aportación tendrán la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y estarán sujetas al impuesto sobre el Valor Añadido, con carácter general, las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las mismas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto.
Por otra parte, podría plantearse si a la transmisión que se va a efectuar, en su caso, podría serle de aplicación la no sujeción contenida en el número 1º del artículo 7 de la Ley 37/1992, que dispone:
“No estarán sujetas al Impuesto:
1º. La transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, con independencia del régimen fiscal que a dicha transmisión le resulte de aplicación en el ámbito de otros tributos y del procedente conforme a lo dispuesto en el artículo 4, apartado cuatro, de esta Ley.
(…)”
La nueva redacción del número 1º del artículo 7 de la Ley supone la actualización de los supuestos de no sujeción de las transmisiones globales de patrimonio para adecuar la Ley 37/1992 a la jurisprudencia comunitaria establecida fundamentalmente por la Sentencia de 27 de noviembre de 2003, recaída en el Asunto C-497/01, Zita Modes Sarl.
En este sentido, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea señaló en el apartado 40 de la referida sentencia que “el concepto de “transmisión, a título oneroso o gratuito o bajo la forma de aportación a una sociedad, de una universalidad total o parcial de bienes” debe entenderse en el sentido que comprende la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa, con elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias”.
Por tanto, en el supuesto considerado será necesario determinar en cada caso si el elemento transmitido constituye una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.
De acuerdo con la información suministrada va a ser objeto de transmisión una nave industrial. Esta transmisión no constituye una unidad económica autónoma en los términos establecidos anteriormente y tendrán la consideración de una mera cesión de bienes, constituyendo la entrega de un inmueble sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
No obstante lo anterior, tratándose de bienes inmuebles transmitidos que constituyan edificaciones, podría ser de aplicación lo establecido en el artículo 20.uno.22º de la Ley, que dispone que estarán exentas del Impuesto “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquellos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
(…)”
Todo ello sin perjuicio, de la posible renuncia a la aplicación de la exención por el sujeto pasivo en los términos establecidos en el artículo 20.dos de la Ley.
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:
En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), es preciso tener en cuenta lo dispuesto en los artículos 19.1.1º y 2.1º, 21, y 45.I.B).10 del texto refundido del referido Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, que determinan lo siguiente:
El artículo 19 del texto refundido dispone lo siguiente en sus apartados 1.1º y 2.1º:
“1. Son operaciones societarias sujetas:
1.º La constitución de sociedades, el aumento y disminución de su capital social y la disolución de sociedades.
(…)
2. No estarán sujetas:
1.º Las operaciones de reestructuración.”
El artículo 21 del mismo texto determina que “A los efectos del gravamen sobre operaciones societarias tendrán la consideración de operaciones de reestructuración las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores definidas en el artículo 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y en el artículo 94 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo”.
Asimismo, el artículo 45.I.B).10 del citado texto refundido, declara exentas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados “Las operaciones societarias a que se refieren los apartados 1.º, 2.º y 3.º del artículo 19.2 y el artículo 20.2 anteriores, en su caso, en cuanto al gravamen por las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas o de actos jurídicos documentados”.
Conforme a los preceptos transcritos, a partir del 1 de enero de 2009, las operaciones definidas en los artículos 83, apartados 1, 2, 3 y 5, y 94 del TRLIS tienen, a efectos del ITPAJD, la calificación de operaciones de reestructuración, lo cual conlleva su no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto. La no sujeción a esta modalidad del Impuesto podría ocasionar su sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, lo que antes no ocurría al existir incompatibilidad absoluta entre ambas modalidades. No obstante, para que esto no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias ha sido complementada con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del Impuesto: transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados.
Por lo tanto, dado que a operación descrita en el escrito de consulta tiene la consideración de operación de reestructuración –en este caso, por el concepto de aportación no dineraria especial–, estará no sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITPAJD y exenta de las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados de dicho Impuesto.
Por último, cabe advertir que este centro Directivo no se puede pronunciar sobre la posibilidad de que la operación que se pretende efectuar quede sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD en virtud de lo dispuesto en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, pues no se aportan datos suficientes para el análisis de esta cuestión.
Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana:
El artículo 104 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece:
“Artículo 104. Naturaleza y hecho imponible. Supuestos de no sujeción.
1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
3. No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.
Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.”
En relación con el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, el apartado 3 de la disposición adicional segunda del TRLIS establece:
“3. No se devengará el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en capítulo VIII del título VII de esta ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 94 de esta ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad.
En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el capítulo VIII del título VII.
No será de aplicación lo establecido en el artículo 9.2 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales.” (Actualmente, mismo artículo y apartado del TRLRHL).
En consecuencia, el no devengo del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana está condicionado a que, en el supuesto en cuestión, concurran las circunstancias descritas en la disposición adicional segunda del TRLIS, y se aplique el régimen fiscal del capítulo VIII de su título VII.
En caso de que no resulte aplicable el régimen fiscal del capítulo VIII del título VII ni la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS, se producirá el devengo del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana como consecuencia de la transmisión del terreno de naturaleza urbana, siendo el sujeto pasivo de dicho impuesto el consultante.
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana se devengará en la fecha de la transmisión de la propiedad del terreno, estando el sujeto pasivo obligado a presentar ante el ayuntamiento correspondiente la declaración que determine la ordenanza fiscal, conteniendo los elementos de la relación tributaria imprescindibles para practicar la liquidación procedente, en el plazo de treinta días hábiles, a contar desde la fecha en que se produzca el devengo del impuesto. A dicha declaración se acompañará el documento en el que conste el acto o contrato que origina la imposición. El ayuntamiento está facultado para establecer el sistema de autoliquidación por el sujeto pasivo, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante dentro del plazo indicado anteriormente (artículos 109 y 110 del TRLRHL).
La base imponible del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana está constituida por el incremento del valor del terreno, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años (artículo 107 del TRLRHL).
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 20/1990: art. 13.9
LITPyAJD/ R.D.Leg. 1/1993: art. 19, 21 y 45
LIVA/ Ley 37/1992: art. 4, 5, 7 y 20.
TRLHL/R.D.Leg. 2/2004: art. 104.
TRLIS/ R. D Leg 4/2004, art 94, 96 y D.A.2ª.