La exención del IVA en entregas a organismos internacionales y personal diplomático requiere que el destinatario esté acreditado o con sede en otro Estado miembro y que las autoridades competentes del Estado de destino hayan otorgado documentalmente el derecho a adquirir con exención. La exención se aplica a entregas de bienes y prestaciones de servicios destinadas a organismos internacionales reconocidos, instituciones europeas (CE, CEEA, BCE, BEI) y personal diplomático, condicionada a que no provoque distorsiones de competencia y dentro de los límites establecidos en convenios internacionales, protocolos y acuerdos de sede aplicables.
Hechos
Un diplomático español destinado en Lituania adquiere un vehículo automóvil en España.
Cuestión planteada
Exención del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Contestación
1. - El artículo 22, apartado ocho de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que estarán exentas del Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el marco de las relaciones diplomáticas y consulares, en los casos y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.
Por su parte, el artículo 22, apartado nueve, de la Ley 37/1992 dispone que estarán exentas del Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios destinadas a los organismos internacionales reconocidos por España o al personal de dichos organismos con estatuto diplomático, dentro de los límites y en las condiciones fijadas en los convenios internacionales por los que se crean tales organismos o en los acuerdos de sede que sean aplicables en cada caso.
En particular, se incluirán en este apartado las entregas de bienes y las prestaciones de servicios destinadas a la Comunidad Europea, a la Comunidad Europea de la Energía Atómica, al Banco Central Europeo o al Banco Europeo de Inversiones, o a los organismos creados por las Comunidades a los que se aplica el Protocolo del 8 de abril de 1965 sobre los privilegios y las inmunidades de las Comunidades Europeas, dentro de los límites y conforme a las condiciones de dicho Protocolo y a los acuerdos para su aplicación o a los acuerdos de sede, siempre que con ello no se provoquen distorsiones en la competencia.
2.- El desarrollo reglamentario de dichos preceptos está contenido en el Real Decreto 3485/2000, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre) en cuyo artículo 3 se regulan las exenciones del Impuesto sobre el Valor Añadido en las entregas de bienes, prestaciones de servicios y adquisiciones intracomunitarias de bienes en régimen diplomático, consular y de los organismos internacionales.
El artículo 3.4 del citado Real Decreto, dispone:
“Estarán exentas las entregas de bienes o prestaciones de servicios regulados en el apartado 1 de este artículo que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto, cuando los destinatarios de dichos bienes o servicios sean las personas o entidades a que se refiere el artículo 2 del presente Real Decreto, acreditadas o con sede en otro Estado miembro y justifiquen la concesión por las autoridades competentes del Estado de destino del derecho a adquirir los mencionados bienes o servicios con exención.”
Por su parte el apartado 1 del artículo 3, establece la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido en las siguientes operaciones:
“a) Las entregas de bienes cuya importación hubiese estado exenta de acuerdo con lo dispuesto en los párrafos a), b), c) y d) del apartado 1 del artículo 2 del presente Real Decreto.
b) Las entregas y los arrendamientos de edificios o parte de los mismos y de los terrenos anejos, adquiridos o arrendados por Estados extranjeros para ser utilizados como sede de sus representaciones diplomáticas u Oficinas consulares o como residencia del Jefe de la Misión diplomática o Jefe de la Oficina consular cuando, en este último caso, se trate de funcionarios consulares de carrera.
Se entenderá que forman parte de la sede de una representación diplomática u Oficina consular los locales destinados a albergar los servicios u oficinas que la integran.
La exención se extiende a las ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, directamente formalizadas entre el correspondiente Estado extranjero y el contratista, que tengan por objeto la construcción, reforma, ampliación o rehabilitación de los edificios a que se refiere el párrafo anterior, así como a los trabajos de reparación o conservación de los mismos edificios cuando su importe, referido a cada operación aislada, exceda de 125.000 pesetas.
c) Las entregas de material de oficina para uso oficial cuando el importe total de las documentadas en cada factura exceda de 50.000 pesetas.
d) Los suministros de agua, gas, electricidad y combustibles, así como la prestación de servicios de comunicación telefónica y radiotelegráfica efectuados para los locales de las representaciones diplomáticas u Oficinas consulares, así como de la residencia del Jefe de la Misión diplomática o del Jefe de una Oficina consular, cuando, en este último caso, se trate de un funcionario consular de carrera.”
3. - Según dispone el artículo 10 apartado 2 letra a) del Real Decreto 3485/2000, las exenciones reguladas en el apartado 4 del artículo 3, se aplicarán directamente mediante la presentación del formulario que justifique la concesión por las autoridades competentes del Estado miembro de destino del derecho a adquirir los mencionados bienes o servicios con exención.
Por su parte el Reglamento UE nº 282/2011 de 15 de julio, por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, en vigor desde el 1 de julio de 2011, se refiere a este formulario en su artículo 51, en los términos siguientes:
“1. Cuando el destinatario de una entrega de bienes o prestación de servicios esté establecido en la Comunidad pero en un Estado miembro distinto de aquel en que se lleve a cabo la entrega o prestación, se aceptará el certificado de exención del IVA y/o de los impuestos especiales establecido en el anexo II del presente Reglamento, a reserva de las notas explicativas del anexo de dicho certificado, como confirmación de que la operación puede acogerse a esa exención en virtud del artículo 151 de la Directiva 2006/112/CE.
Al hacer uso del certificado, el Estado miembro en el que esté establecido el destinatario de la entrega de bienes o la prestación de servicios podrá decidir si utiliza un certificado común para el IVA y los impuestos especiales o bien dos certificados.
2. El certificado mencionado en el apartado 1 deberá ir visado por las autoridades competentes del Estado miembro de acogida. No obstante, si los bienes o servicios se destinan a uso oficial, los Estados miembros podrán dispensar al destinatario, en las condiciones que estimen oportunas, de la obligación de disponer de un certificado visado. Esta dispensa podrá ser retirada en caso de abuso.
Los Estados miembros comunicarán a la Comisión el punto de contacto designado para identificar los servicios responsables de visar el certificado y el alcance de la dispensa de la obligación de visado. La Comisión informará de ello a los demás Estados miembros.
3. Cuando se aplique una exención directa en el Estado miembro en que se efectúe la entrega o prestación, el proveedor o prestador exigirá al destinatario de los bienes o servicios el certificado mencionado en el apartado 1 del presente artículo y lo conservará en sus registros. Cuando la exención se conceda a través de un procedimiento de devolución del IVA, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 151, apartado 2, de la Directiva 2006/112/CE, el certificado se adjuntará a la solicitud de devolución remitida al Estado miembro en cuestión.”
De acuerdo con lo anterior y con la doctrina de esta Dirección General, expresada en su Resolución de 5 de diciembre de 1995 (Expediente 485/95) y en la Resolución de 4 de mayo de 1998 (Expediente 746/98), dichas normativas exigen que este formulario se presente con anterioridad al momento en que se efectúen las operaciones. Esta exigencia es coherente con la necesidad de dar seguridad jurídica al vendedor o prestador y facilitar una simple aplicación del Impuesto, impidiendo cualquier fraude o abuso eventual de lo previsto por su normativa. Dado que la exención se otorga en función de unas condiciones personales y una legislación de otro Estado, sólo el previo cumplimiento de los requisitos y su certificación en el momento de la entrega o de la prestación del servicio permitirán aplicar la exención. Su certificación posterior puede referirse a un momento en que dichas circunstancias o normativa hayan sido modificadas. En todo caso, la falta de aportación del certificado en el momento de la entrega o de la prestación del servicio o su aportación con una fecha igualmente posterior a la de la entrega o a la realización del servicio, impedirán la aplicación de la exención.
Según parece deducirse de la breve descripción de hechos efectuada, en el momento de producirse la entrega del vehículo el consultante no dispone del certificado expedido por las autoridades de Lituania por lo que dicho consultante no cumple con los requisitos previstos en el artículo 3.4 del Real Decreto 3485/2000, por lo que no cabe la exención en la compra del vehículo.
4.- En el supuesto que la presentación del certificado a la consultante se haya hecho respetando las exigencias temporales a las que antes aludíamos, se podrá rectificar las cuotas repercutidas conforme a lo dispuesto en el artículo 89.Cinco, de la Ley del Impuesto:
“(....)
Cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:
a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.
b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al periodo en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.
(…)”
5. - Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 22-Ocho. Real Decreto 3485/2000