La deducción por inversión en vivienda habitual (art. 68.1 LIRPF) se aplica sobre cantidades satisfechas en adquisición o rehabilitación de la residencia habitual, con base máxima de 9.015 euros anuales que incluye gastos originados, amortización de principal, intereses y costes de coberturas de tipo de interés variable de préstamos hipotecarios. En caso de financiación ajena, la deducción se practica a medida que se devuelve el principal y se abonan intereses. Tratándose de adquisiciones sucesivas de viviendas habituales, no procede deducción sobre la nueva inversión hasta que ésta supere la cantidad invertida en anteriores viviendas que fue objeto de deducción (art. 68.1.2º LIRPF). Además, debe verificarse el requisito patrimonial del artículo 70.1 LIRPF.
Hechos
Los consultantes adquieren en septiembre de 2008 la que constituye, desde entonces, su nueva vivienda habitual, invirtiendo más del doble del coste de su precedente vivienda habitual por la que han venido practicando la deducción por inversión en vivienda desde su adquisición en 1999 hasta 2007. En 2008 han procedido a cancelar el préstamo que la gravaba al considerar que solo podrán deducirse por la nueva.
Manifiestan la imposibilidad de documentar los datos referentes a los ejercicios 1999 a 2002, por lo cual tienen dificultades para determinar la deducción que pueden practicar por el ejercicio 2008, tanto de forma individual o conjunta.
Cuestión planteada
Cómo han de aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual en la declaración del IRPF por el ejercicio 2008 y siguientes.
Contestación
La deducción por inversión en vivienda habitual se recoge en los artículos 68.1 y 78 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, siendo el primero de ellos, concretamente en su número 1º, donde se establece la configuración general de la deducción estableciendo que, con arreglo a determinados requisitos y circunstancias, los contribuyentes podrán deducirse un determinado porcentaje de “las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente”.
Así mismo, dispone la formación de la base de deducción, en los siguientes términos: “La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma. En caso de aplicación de los citados instrumentos de cobertura, los intereses satisfechos por el contribuyente se minorarán en las cantidades obtenidas por la aplicación del citado instrumento”.
Cuando en la inversión se utilice financiación ajena, la deducción se practicará a medida que se vaya devolviendo el principal y se abonen, en su caso, los correspondientes intereses.
Al haber practicado la deducción por precedentes viviendas habituales, han de tener en consideración lo dispuesto en el primer párrafo del punto 2º del artículo 68.1 de la LIRPF, el cual dispone:
“2º. Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.”.
Debiendo cumplir, además, con el resto de requisitos contenidos en la normativa del Impuesto, entre los que cabe señalar el dispuesto en el apartado 1 del artículo 70 de dicha Ley:
“1. La aplicación de la deducción por inversión en vivienda (…) requerirá que el importe comprobado del patrimonio del contribuyente al finalizar el período de la imposición exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo al menos en la cuantía de las inversiones realizadas, sin computar los intereses y demás gastos de financiación.”
De optar por la tributación conjunta, habrán de observar, en concreto, lo establecido en el primer párrafo del artículo 84.2: “los importes y límites cuantitativos establecidos a efectos de la tributación individual, se aplicarán en idéntica cuantía en la tributación conjunta, sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar”. Por tanto la base de deducción conjunta no podrá superara los 9.015 euros anuales.
En el presente caso, y por lo que respecta a la deducción a practicar por las inversiones realizadas en 2008, ésta podrá formarse por las cantidades satisfechas por la vivienda adquirida en 1999 mientras mantuvo la consideración de vivienda habitual, y en el supuesto que dichas cantidades no alcanzaran las bases máximas de deducción, según el tipo de tributación individual o conjunta escogida, podrían complementarla con cantidades satisfechas por la nueva habitual, observando, en cualquier modalidad de tributación, lo dispuesto dentro del punto 2º del artículo 68.1 trascrito.
Respecto a la dificultad de documentar cuáles fueron las deducciones practicadas por la anterior vivienda habitual, y dado que no pueden practicarse deducciones por la nueva vivienda habitual en la medida que el importe que está invertido no exceda de la base de las deducciones ya practicadas, se cuestiona quién debe soportar la carga de la prueba, el contribuyente o la Agencia Estatal de Administración Tributaria, a lo cual debe responderse con arreglo a los principios que rigen la prueba en el ordenamiento jurídico, de suerte que conforme al artículo 1.214 del Código Civil y al artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, quien alega un derecho debe probar el mismo.
Eso sí, en ningún caso, en ausencia de prueba por parte del contribuyente, la base de deducción correspondiente a la anterior vivienda para cada uno de los cónyuges podrá ser superior a la suma de las bases máximas de deducción vigentes en los años 1999 a 2008.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art. 68-1-1º ; RIRPF RD 439/2007, Art. 55-1 y 4