La aportación no dineraria puede acogerse al régimen especial del Capítulo VII del Título VII de la LIS siempre que concurran los requisitos del artículo 87.1: residencia de la entidad receptora en territorio español o actividad mediante establecimiento permanente, participación mínima del 5% en fondos propios post-aportación, y en caso de aportación de acciones/participaciones por IRPF, requisitos adicionales de no aplicabilidad de régimen de agrupaciones de interés económico ni actividad de gestión patrimonial, participación mínima 5%, y posesión ininterrumpida durante año anterior. La DGT no condiciona la aplicación del régimen a requisitos específicos sobre motivos económicos válidos, siendo estos elementos de contexto pero no requisitos formales de acceso al régimen especial.
Hechos
La persona física consultante PF1, ostenta los siguientes porcentajes de titularidad en las sociedades, todas residentes en Rusia, que se detallan a continuación:
- el 50% de L cuya actividad es el comercio al por mayor de equipamientos de laboratorio.
- el 50% de K cuya actividad es el arrendamiento de naves industriales y oficinas.
- el 50% de Z1 cuya actividad es la fabricación de equipamientos y aparatos de laboratorio.
- el 50% de Z2 cuya actividad es el arrendamiento de naves industriales y oficinas.
Se manifiesta en el escrito de consulta que todas las sociedades anteriormente referidas disponen de los medios necesarios para desarrollar sus actividades. Asimismo, se hace mención de que las entidades participadas no tienen como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
Señala el escrito de consulta que PF1 ha poseído la totalidad de las referidas acciones de manera ininterrumpida durante diez años o más.
Que, por los motivos que se detallan más adelante, el consultante PF1 se plantea llevar a cabo una operación de reestructuración por la cual realizará una aportación no dineraria de las acciones que ostenta en las entidades L, K, Z1 y Z2, a la entidad holding domiciliada en Rusia, de nueva creación NEWCO, a cambio de participaciones de esta última. En concreto, PF1 participara en el 100% de los fondos propios de la entidad rusa NEWCO.
Así, los objetivos que el consultante PF1 persigue mediante la anterior operación de reestructuración son los siguientes:
-Aprovechar la estructura empresarial forjada en torno a la sociedad de nueva creación NEWCO para acometer futuras inversiones mediante una política de gestión única.
-Buscar ventajas de la concentración empresarial, como son el aumento de la solvencia y capacidad de endeudamiento reforzando la estructura financiera, el mejor aprovechamiento de los capitales o la mejor coordinación y complemento de las actividades.
-Centralizar la planificación y la toma de decisiones de las empresas en una única entidad, facilitando la percepción externa de grupo y mejorando la capacidad comercial, de administración y de negociación con terceros.
-Mejorar la gestión y la toma de decisiones.
-Centralizar en la sociedad NEWCO la liquidez necesaria para favorecer y mejorar la financiación de proyectos empresariales, así como las actividades que precisen ayuda financiera o nuevas inversiones que pudieran iniciarse en el futuro.
Cuestión planteada
Si la aportación no dinerarias prevista puede acogerse al régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII, de régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si los motivos económicos pueden considerarse como válidos a efectos de la aplicación del régimen especial.
Contestación
El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
El artículo 87.1 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
b) Que una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el 5 por ciento.
c) Que, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente en territorio español, se tendrán que cumplir además de los requisitos señalados en las letras a) y b), los siguientes:
1.º Que a la entidad de cuyo capital social sean representativos no le sean de aplicación el régimen especial de agrupaciones de interés económico, españolas o europeas, y de uniones temporales de empresas, previstos en esta Ley, ni tenga como actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos previstos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
2.º Que representen una participación de, al menos, un 5 por ciento de los fondos propios de la entidad.
3.º Que se posean de manera ininterrumpida por el aportante durante el año anterior a la fecha del documento público en que se formalice la aportación.
(...)”.
Así, en el caso de aportación de acciones o participaciones sociales por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se exige que las mismas representen, al menos, el 5 por 100 de los fondos propios de una entidad a la que no resulten de aplicación el régimen de agrupaciones de interés económico, ni el de uniones temporales de empresa, ni tenga por objeto la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario en los términos establecidos en el artículo 4.ocho.dos de la Ley 19/1991, así como que tales acciones o participaciones hayan sido poseídas por el aportante ininterrumpidamente durante el año anterior a la fecha de la aportación.
Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige igualmente que, una vez realizada la aportación, la persona física aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe en, al menos, un 5 por 100, siempre que esta última sea residente en territorio español o realice en el mismo actividades por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
De acuerdo con los hechos manifestados en el escrito de consulta, dado que la sociedad de nueva creación, NEWCO, es residente en Rusia y no realiza actividades en territorio español por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados, no se cumple el requisito previsto en el artículo 87.1 a) de la LIS, anteriormente reproducido, por lo que a la operación de aportación no dineraria planteada no le será de aplicación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la LIS.
La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 87-1