La adjudicación del bien inmueble por la sociedad mercantil en ejecución hipotecaria constituye entrega de bien sujeta al IVA conforme al artículo 4.1 LIVA, pues la mercantil ostenta condición de empresario (art. 5.1.b LIVA) y realiza una transmisión de bien integrado en su patrimonio empresarial (art. 4.2.b LIVA). La DGT descarta la aplicación del ITP/AJD al tratarse de operación sujeta a IVA. La compensación de la cuota repercutida con crédito hipotecario contra la sociedad no procede: la deuda tributaria es obligación de la adjudicataria como sujeto pasivo del impuesto, siendo independiente de relaciones crediticias previas con la mercantil. La base imponible en IVA corresponde al valor de mercado del bien en el momento de la adjudicación.
Hechos
Los consultantes adquirieron de una sociedad mercantil una participación indivisa en una finca constituida por la agrupación de dos parcelas catastrales, sobre la cual pesaba una deuda hipotecaria en la que no se subrogaron. Posteriormente se inició procedimiento de ejecución hipotecaria, por lo que los consultantes optaron por adquirir el crédito hipotecario, subrogándose así en la posición del acreedor. Su participación indivisa quedó así libre por confusión de derechos, siguiendo la ejecución hipotecaria solo sobre la participación indivisa correspondiente a la sociedad mercantil. Tras llevarse a cabo la subasta de la misma, esta ha quedado desierta, por lo que los consultantes han solicitado la adjudicación a su favor. La participación indivisa que adquieren en esta adjudicación se corresponde con una parcela consistente en suelo urbano no edificado. Efectuada la adjudicación, todavía subsistirá parte del crédito de los consultantes contra la sociedad mercantil.
Cuestión planteada
Sujeción de la adjudicación al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados. En el primer caso, posibilidad de compensar la cuota del Impuesto que les repercutirá la sociedad mercantil con parte del crédito hipotecario contra la misma del que los consultantes seguirán siendo titulares. En el segundo caso, base imponible del Impuesto.
Contestación
1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que estarán sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
Por su parte, el apartado dos del citado artículo 4 dispone que "se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional.
b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”.
El artículo 5 apartado uno de la Ley 37/1992 preceptúa lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
c) Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo.
En particular, tendrán dicha consideración los arrendadores de bienes.
d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.
(…).”.
El apartado dos, párrafo primero, del mencionado artículo 5 de la Ley 37/1992 establece que son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Según la información contenida en el escrito de consulta presentado, quien efectúa la transmisión del inmueble como consecuencia de la ejecución hipotecaria es una sociedad mercantil, sin que se aporten datos sobre la naturaleza o actividad de la misma, por lo que la presente contestación a la consulta se realiza bajo la hipótesis de que la transmitente tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y que el inmueble objeto de la transmisión está afecto al desarrollo de su actividad empresarial o profesional.
De acuerdo con lo anterior, dicha transmisión constituirá una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.- No obstante lo anterior, el artículo 20 de la Ley 37/1992 establece determinadas exenciones en las entregas de bienes y prestaciones de servicios, señalando:
“Uno. Estarán exentas del Impuesto las siguientes operaciones:
(…).
20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.
(…).
22º. A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.
A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones.
Los terrenos en que se hallen enclavadas las edificaciones comprenderán aquéllos en los que se hayan realizado las obras de urbanización accesorias a las mismas. No obstante, tratándose de viviendas unifamiliares, los terrenos urbanizados de carácter accesorio no podrán exceder de 5.000 metros cuadrados.
(…).”.
Según el propio escrito de consulta, la parcela que se transmite con la ejecución hipotecaria objeto de consulta consiste en una parcela de suelo urbano sin edificar. Por tanto, no le será aplicable la exención contenida en el artículo 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto, ya que el inmueble transmitido no consiste en una edificación. Tampoco resulta aplicable la exención del artículo 20.Uno.20º de la misma Ley, ya que se trata de una parcela de suelo urbano edificable, y no de un terreno rústico o no edificable.
Por lo tanto, la operación objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, y no exenta, y queda gravada al tipo impositivo general del 21 por ciento.
3.- En lo que se refiere a la posibilidad de compensar parte del crédito que los consultantes aún ostentan contra la sociedad mercantil con el importe la cuota del Impuesto cuya repercusión deben soportar por la adquisición de la parcela objeto de consulta, ésta se regirá por las normas establecidas en el Código Civil, artículos 1195 y siguientes, quedando dicha cuestión al margen de la normativa tributaria.
En cualquier caso, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo con lo previsto en el apartado seis del mismo artículo 88:
“Seis. Las controversias que puedan producirse con referencia a la repercusión del Impuesto, tanto respecto a la procedencia como a la cuantía de la misma, se considerarán de naturaleza tributaria a efectos de las correspondientes reclamaciones en la vía económico administrativa.”.
4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 4; 5; 20-Uno-20º y 22º; 88-Seis -