La operación constituye prestación de servicios sujeta al IVA como empresario, sin que la exención del artículo 22.15 LVA sea aplicable. La DGT descarta la exención alegada y confirma la sujeción plena al tributo, condicionando esta conclusión a que la actividad se desarrolle en el ámbito espacial del impuesto y mantenga el carácter oneroso de la prestación.
Hechos
La sociedad consultante se dedica a la reparación y mantenimiento de aeronaves a nivel nacional e internacional, y está contratada por otra sociedad para la realización de trabajos en una aeronave militar propiedad del Ministerio de Defensa español, quien la tiene cedida para su uso por la OTAN. Es esta otra sociedad mercantil quien paga a la sociedad consultante, y a quien ésta emite las facturas por los trabajos realizados. La consultante señala que dicha sociedad intermediaria actúa en nombre y por cuenta propia, asumiendo los riesgos y el pago de los trabajos efectuados.
Cuestión planteada
Aplicabilidad a la citada operación de la exención contenida en el artículo 22.Quince de la Ley 37/1992.
Contestación
1.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”.
El artículo 5 de la misma Ley establece, en cuanto al concepto de empresario o profesional, lo siguiente:
“Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales:
a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo.
No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente.
b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario.
(…).
Dos. Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.
(…).”.
Así pues, la consultante tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto, quedando sujetas al mismo las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realice en el ejercicio de su actividad económica.
El artículo 11 de la Ley del Impuesto define las prestaciones de servicios como “toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.”.
Según el apartado dos, ordinal 15º del mismo precepto, se considerarán prestaciones de servicios “las operaciones de mediación y las de agencia o comisión cuando el agente o comisionista actúe en nombre ajeno. Cuando actúe en nombre propio y medie en una prestación de servicios se entenderá que ha recibido y prestado por sí mismo los correspondientes servicios.”.
2.- No obstante lo anterior, de acuerdo con el artículo 22 de la Ley 37/1992:
“Estarán exentas del Impuesto, en las condiciones y con los requisitos que se establezcan reglamentariamente, las siguientes operaciones:
(…).
Cuatro. Las entregas, transformaciones, reparaciones, mantenimiento, fletamento total o arrendamiento de las siguientes aeronaves:
1º. Las utilizadas exclusivamente por Compañías dedicadas esencialmente a la navegación aérea internacional en el ejercicio de actividades comerciales de transporte remunerado de mercancías o pasajeros.
2º. Las utilizadas por Entidades públicas en el cumplimiento de sus funciones públicas.
La exención está condicionada a que el adquirente o destinatario de los servicios indicados sea la propia Compañía que realice las actividades mencionadas y utilice las aeronaves en el desarrollo de dichas actividades o, en su caso, la propia Entidad pública que utilice las aeronaves en las funciones públicas.
(…).
Quince. Las prestaciones de servicios realizadas por intermediarios que actúen en nombre y por cuenta de terceros cuando intervengan en las operaciones que estén exentas del Impuesto en virtud de lo dispuesto en este artículo.”.
De acuerdo con el escrito de consulta, el destinatario de los trabajos realizados en la aeronave por la sociedad consultante no es el ente público titular de la misma, ni la organización internacional a la que tiene cedido su uso, sino una sociedad intermediaria que es quien contrata a la consultante. Por tanto, no procede la aplicación de la exención prevista en el artículo 22.Cuatro de la Ley del Impuesto.
Tampoco procederá la aplicación de la exención contenida en el artículo 22.Quince, ya que la consultante no es una intermediaria en la prestación de servicios objeto de consulta, sino que es su cliente, la destinataria de sus servicios, quien ostenta esa posición.
En consecuencia, la prestación de servicios que realiza la consultante estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 4-Uno; 5-Uno-a) y b); 11-Uno y Dos15º; 22-Cuatro y Quince-