Las entregas de terrenos rústicos calificados como suelo urbanizable están sujetas pero exentas conforme al artículo 20.1.20º LIVA. El sujeto pasivo puede renunciar a esta exención cuando el adquirente sea empresario que actúe en ejercicio de actividades empresariales o profesionales, permitiendo la deducción de cuotas soportadas en la operación de transmisión y en las operaciones previas vinculadas, siempre que se cumplan los requisitos reglamentarios y la renuncia se formalice correctamente.
Hechos
La entidad consultante realiza múltiples actividades, todas ellas relacionadas con la promoción inmobiliaria, así como las de construcción, reforma y rehabilitación de inmuebles. La citada entidad tiene la intención de adquirir determinadas fincas rústicas, calificadas urbanísticamente, indistintamente, como suelo urbanizable programado y no programado.
Cuestión planteada
Posibilidad de renunciar a la exención.
Deducción y, en su caso, compensación o devolución de las cuotas soportadas en el supuesto de resultar factible la renuncia a la exención.
Contestación
1.- El artículo 20, apartado uno, número 20º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone lo siguiente:
“Uno. Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:
(…)
20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y demás normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.
La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:
a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.
b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”
De acuerdo con lo expuesto, la entrega de las fincas rústicas objeto de consulta, calificadas urbanísticamente como suelo urbanizable programado y no programado, efectuada por un empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido están sujeta pero exenta de dicho Impuesto, sin perjuicio, en su caso, de resultar aplicable la renuncia de determinadas operaciones inmobiliarias contenida en el artículo 20, apartado dos de la Ley 37/1992, reguladora de dicho Impuesto.
2.- El artículo 20, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, preceptúa lo siguiente:
“Dos. Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales.”
Asimismo, el artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, del 29 de diciembre (BOE del 31), que regula la aplicación de las exenciones en determinadas operaciones inmobiliarias, dispone en su apartado 1, lo siguiente:
“1. La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20º, 21º y 22º del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles.”
Es criterio de este Centro Directivo que a efectos de la renuncia a la exención prevista por el artículo 20, apartado dos de la Ley del Impuesto, podrá ser objeto de deducción la cuota devengada como consecuencia de la adquisición por un sujeto pasivo de distintos bienes inmuebles cuyo destino, siguiendo criterios razonables y debidamente justificados, sea, previsiblemente realizar operaciones que originen el derecho a la deducción del Impuesto. En tal caso, resultará factible pedir al transmitente del bien inmueble que renuncie a la exención y repercuta el tributo al adquirente, el cual podrá deducirlo íntegramente.
A tales efectos, puede considerarse un criterio razonable, en los términos expuestos en el párrafo anterior y entre otros elementos de prueba que pudieran valorarse a estos efectos, atender a la naturaleza del bien sobre el que recae la exención cuya aplicación pretende renunciarse toda vez que, en función de dicha naturaleza, puede preverse si en la posterior entrega cabrá a su vez la renuncia a la exención o no. De conformidad con este criterio de la naturaleza del bien se podría solicitar al transmitente la renuncia a la exención en el caso de bienes como almacenes, locales, oficinas, plazas de garaje, naves industriales y suelo urbanizable no en curso (programado o no).
En consecuencia, en el caso de concurrir el resto de los requisitos para la aplicación de la renuncia a la exención, contenidos en el artículo 20, apartado dos de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido y en el artículo 8 del Reglamento de dicho Impuesto, el transmitente de los terrenos rústicos podrá aplicar la renuncia a la exención regulada en dichos preceptos, repercutiendo al consultante las correspondientes cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que graven la operación.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 arts. 20-uno-20º, 20-dos. RIVA RD 1624/1992 art. 8