Para actividades profesionales iniciales sin experiencia previa, la retención aplicable es del 7% durante el período de inicio y los dos siguientes (no 15%). La obligación de presentar el modelo 130 se condiciona a que, en el año anterior, menos del 70% de los ingresos hayan estado sometidos a retención; superado ese umbral, queda exonerado del pago fraccionado. Respecto a la deducción por inversión en vivienda habitual, aunque el artículo 68 LIRPF la contempla, la consulta no proporciona respuesta explícita en la parte transcrita. La obligación tributaria por IVA se mantendrá según la naturaleza y volumen de la actividad.
Hechos
Un matrimonio son propietarios de una vivienda en la que residieron de forma efectiva hasta enero de 2009 fecha en la que, como consecuencia del traslado laboral de uno de ellos, pasaron a residir en una casa cuartel ubicada en distinta comunidad autónoma. Poco después, el cónyuge consultante procede a colegiarse para ejercer su profesión por cuenta propia. La mayor parte de sus ingresos procederán de la prestación de servicios a otro profesional.
Cuestión planteada
A. En relación con su actividad profesional:
Porcentaje de retención al que han de estar sometidas las facturas que emita por los servicios que preste, obligatoriedad de presentar la declaración-liquidación relativa al pago fraccionado (modelo 130) en caso de haber sido objeto de retención más del 70 por ciento de los ingresos de la consultante y restantes obligaciones tributarias.
B. En relación con la deducción por inversión en vivienda habitual:
Posibilidad de practicar la deducción por su única vivienda en propiedad.
Contestación
A. En relación con la actividad profesional, a parte de darse de alta en el epígrafe procedente del Impuesto sobre Actividades Económicas, tendrá obligaciones tributarias por el Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas y por el Impuesto sobre el Valor Añadido.
a) Referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
El artículo 95 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del 31 de marzo), en adelante RIRPF, regula el importe de las retenciones sobre rendimientos de actividades económicas, disponiendo, entre otras, lo siguiente:
“1. Cuando los rendimientos sean contraprestación de una actividad profesional, se aplicará el tipo de retención del 15 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos.
No obstante, en el caso de contribuyentes que inicien el ejercicio de actividades profesionales, el tipo de retención será del 7 por ciento en el período impositivo de inicio de actividades y en los dos siguientes, siempre y cuando no hubieran ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a la fecha de inicio de las actividades.
Para la aplicación del tipo de retención previsto en el párrafo anterior, los contribuyentes deberán comunicar al pagador de los rendimientos la concurrencia de dicha circunstancia, quedando obligado el pagador a conservar la comunicación debidamente firmada.
(…)
2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se considerarán comprendidos entre los rendimientos de actividades profesionales:
a) En general, los derivados del ejercicio de las actividades incluidas en las Secciones Segunda y Tercera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.”
Por tanto, el tipo de retención a practicar, siempre y cuando no hubiera ejercido actividad profesional alguna en el año anterior a aquel en el que inicia la actividad, será del 7% durante el período y en los términos señalados.
Referente a la obligación de efectuar pagos fraccionados, esta se contempla en el artículo 109 y siguientes del RIRPF en los siguientes términos:
“1. Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas estarán obligados a autoliquidar e ingresar en el Tesoro, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la cantidad que resulte de lo establecido en los artículos siguientes, sin perjuicio de las excepciones previstas en los apartados siguientes.
2. Los contribuyentes que desarrollen actividades profesionales no estarán obligados a efectuar pago fraccionado en relación con las mismas si, en el año natural anterior, al menos el 70 por ciento de los ingresos de la actividad fueron objeto de retención o ingreso a cuenta.
(…)
5. A efectos de lo dispuesto en los apartados 2, 3 y 4 anteriores, en caso de inicio de la actividad se tendrá en cuenta el porcentaje de ingresos que hayan sido objeto de retención o ingreso a cuenta durante el período a que se refiere el pago fraccionado.
En cuanto al importe del fraccionamiento, el artículo 110 dispone:
“1. Los contribuyentes a que se refiere el artículo anterior ingresarán, en cada plazo, las cantidades siguientes:
a) Por las actividades que estuvieran en el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, el 20 por ciento del rendimiento neto correspondiente al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre a que se refiere el pago fraccionado.
De la cantidad resultante por aplicación de lo dispuesto en esta letra se deducirán los pagos fraccionados ingresados por los trimestres anteriores del mismo año.
(…)
3. De la cantidad resultante por aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores, se podrán deducir, en su caso:
a) Las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados correspondientes al período de tiempo transcurrido desde el primer día del año hasta el último día del trimestre al que se refiere el pago fraccionado, cuando se trate de:
1.º Actividades profesionales que determinen su rendimiento neto por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades.
2.º Arrendamiento de inmuebles urbanos que constituya actividad económica.
3.º Cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización que constituya actividad económica, y demás rentas previstas en el artículo 75.2.b) del presente Reglamento. b) Las retenciones practicadas y los ingresos a cuenta efectuados conforme a lo dispuesto en los artículos 95 y 104 de este Reglamento correspondientes al trimestre, cuando se trate de:
1.º Actividades económicas que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva. No obstante, cuando el importe de las retenciones e ingresos a cuenta soportados en el trimestre sea superior a la cantidad resultante por aplicación de lo dispuesto en las letras b) y c) del apartado 1 anterior, así como, en su caso, de lo dispuesto en el apartado 2 anterior, podrá deducirse dicha diferencia en cualquiera de los siguientes pagos fraccionados correspondientes al mismo período impositivo cuyo importe positivo lo permita y hasta el límite máximo de dicho importe.
(…)
4. Los contribuyentes podrán aplicar en cada uno de los pagos fraccionados porcentajes superiores a los indicados.”.
Por su parte, el Capitulo II del Reglamento del IRPF regula las obligaciones formales, contables y registrales, en su artículo 68, entre otras, dispone:
“1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas estarán obligados a conservar, durante el plazo máximo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus declaraciones, a aportarlos juntamente con las declaraciones del Impuesto, cuando así se establezca y a exhibirlos ante los órganos competentes de la Administración tributaria, cuando sean requeridos al efecto.
(…)
5. Los contribuyentes que ejerzan actividades profesionales cuyo rendimiento se determine en método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, estarán obligados a llevar los siguientes libros registros:
a) Libro registro de ingresos.
b) Libro registro de gastos.
c) Libro registro de bienes de inversión.
d) Libro registro de provisiones de fondos y suplidos.
(…)
10. Los contribuyentes que lleven contabilidad de acuerdo a lo previsto en el Código de Comercio, no estarán obligados a llevar los libros registros establecidos en los apartados anteriores de este artículo.
En este punto procede señalar que esta normativa no exige respecto a los libros su diligenciado.
b) Referente la Impuesto sobre el Valor Añadido.
El artículo 164, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), regula las obligaciones de los sujetos pasivos por dicho Impuesto, disponiendo lo siguiente:
“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del Impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:
1º. Presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al Impuesto.
2º. Solicitar de la Administración el número de identificación fiscal y comunicarlo y acreditarlo en los supuestos que se establezcan.
3º. Expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente.
4º. Llevar la contabilidad y los registros que se establezcan, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables.
5º. Presentar periódicamente o a requerimiento de la Administración, información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas.
6º. Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del Impuesto resultante.
Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.
En los supuestos del artículo 13, número 2º, de esta Ley deberá acreditarse el pago del Impuesto para efectuar la matriculación definitiva del medio de transporte.
7º. Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en esta Ley cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren establecidos en Canarias, Ceuta o Melilla, o en un Estado con el que existan instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.”.
Las obligaciones registrales de los sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido están reguladas en los artículos 62 al 70 del Reglamento de dicho Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 diciembre), no estableciéndose en ninguno de los citados preceptos la obligación de diligenciar los referidos libros.
De acuerdo con lo expuesto, la consultante que tiene previsto iniciar el ejercicio de la actividad profesional de abogada de forma independiente está obligada a llevar los correspondientes libros registro por el Impuesto sobre el Valor Añadido, según lo establecido en el artículo 164, apartado uno, número 4º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la forma y con los requisitos establecidos en los artículos 62 y siguientes del Reglamento de dicho Impuesto, sin que sea preciso el diligenciado de los mismos.
En cuanto a la presentación de declaraciones liquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido, la consultante está obligada a su presentación, conforme establece el artículo 164, apartado uno, número 6º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso en el supuesto de que en uno de los períodos trimestrales correspondientes no se hubiera ejercido la actividad, según se dispone en el apartado tercero de la correspondiente Orden ministerial de 20 de enero de 1999 (BOE del 22 de enero).
B. En relación con la deducción por inversión en vivienda habitual:
El artículo 54 del Reglamento del Impuesto, en desarrollo del artículo 68.1.3º de la LIRPF, recoge el concepto de vivienda habitual del contribuyente aplicable tanto a efectos de la consolidación de las deducciones que puedan practicarse por su adquisición o rehabilitación, como de poder acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual, disponiendo, entre otros, lo siguiente:
“1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.
(…)
2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.
No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
(…)
Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.
3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores,… cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo,… podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.
(…)”
Conforme a ello, si la vivienda en la que residía el matrimonio hasta el momento de trasladarse a la vivienda que actualmente disfrutan por razón de cargo o empleo tenía entonces el carácter de habitual para ambos, mientras la misma no sea objeto de utilización, podrán continuar practicando los cónyuges la deducción por las cantidades invertidas en la adquisición de esta última, en los términos y condiciones legalmente establecidos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIRPF Ley 35/2006, Art. 68-1-1º ; RIRPF RD 439/2007, Art. 55-1 y 4