La escisión parcial financiera se ampara en el régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS siempre que cumpla los requisitos mercantiles del artículo 70 de la Ley 3/2009 y los específicos del artículo 76.2 de la LIS. En operaciones con múltiples entidades adquirentes donde los socios reciben participaciones en proporción distinta a la que tenían en la escindida, la condición sine qua non es que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad; la mera segregación de carteras de control (participaciones mayoritarias) sin actividad empresarial asociada no permite acceso al régimen especial en estos supuestos no proporcionales.
Hechos
La presente consulta es aclaración de otra anterior, de fecha de salida de registro de este Centro Directivo el 29 de abril de 2015 y número de referencia V1363-15.
En la mencionada consulta se explicaba que, tras dos operaciones de reestructuración, acogidas al régimen especial de neutralidad fiscal del Impuesto sobre Sociedades, la entidad HOLDING, participada por tres hermanos (h1, h2 y h3) a partes iguales, ostenta la totalidad del capital social de las entidades B1, B2 y B3. En este marco, plantearon realizar una operación de escisión parcial financiera de HOLDING en tres partes, atribuyendo a cada una de las tres sociedades beneficiarias de la escisión, la participación íntegra en las sociedades B1, B2 o B3, respectivamente. Cada una de las sociedades beneficiarias estaría exclusivamente participada por cada uno de los hermanos. Con anterioridad a esta escisión parcial financiera se aportaría a la sociedad HOLDING el 100% del capital social de entidad D. Por tanto, tras la escisión la entidad HOLDING mantendría el 100% de la participación en D. En la respuesta de la consulta se niega la aplicabilidad del régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades a la operación escisión parcial financiera planteada.
Cuestión planteada
Si la operación de escisión parcial financiera puede acogerse al régimen fiscal especial previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.
Contestación
El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), regula el régimen fiscal especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.
Al respecto, el artículo 76.2.1º.c) de la LIS, define las operaciones de escisión parcial financiera:
“c) Una entidad segrega una parte de su patrimonio social, constituida por participaciones en el capital de otras entidades que confieran la mayoría del capital social en estas, y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniendo en su patrimonio, al menos, participaciones de similares características en el capital de otra u otras entidades o bien una rama de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas últimas, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra a) anterior.”
En este sentido, la delimitación de los supuestos que constituyen una escisión parcial financiera susceptible de ampararse en el régimen fiscal especial (rama de actividad, cartera de control) debe partir de la concurrencia, como mínimo, de los requisitos exigidos en la normativa mercantil, en concreto lo previsto en el artículo 70 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles. Igualmente, resulta necesario que el patrimonio que permanece en la entidad escindida esté constituido por participaciones mayoritarias en entidades, o bien, por una o varias ramas de actividad.
No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS señala que “En los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”
En el caso concreto planteado, los socios de la entidad escindida (h1, h2 y h3) recibirán participaciones de las sociedades beneficiarias de la escisión en proporción distinta a la existente en aquélla, por lo que la operación se califica como escisión parcial financiera no proporcional. En concreto, cada hermano que participa en la entidad escindida (HOLDING) se quedaría con el 100% de una de las sociedades beneficiarias de la escisión. En el ámbito fiscal, tal y como exige el artículo 76.2.2º de la LIS, cuando existen dos o más entidades beneficiarias de la escisión y el capital de las mismas se distribuye de manera no proporcional entre los socios de la entidad escindida, los patrimonios escindidos deben constituir, cada uno de ellos por sí mismos, una rama de actividad.
A estos efectos, el artículo 76.4 de la LIS considera rama de actividad “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (...).”.
Las participaciones (mayoritarias y minoritarias) en entidades, en ningún caso, pueden conformar una rama de actividad diferenciada, dado que la dirección y gestión de participaciones en otras entidades no constituye el desarrollo de una actividad económica, por lo que los bloques patrimoniales integrados por las participaciones en entidades no constituirán rama de actividad, a efectos de lo dispuesto en el artículo 76.4 de la LIS.
De acuerdo con lo anterior, puesto que la escisión parcial financiera no proporcional planteada debe cumplir con el requisito del artículo 76.2.2º de la LIS, y que las participaciones (mayoritarias y minoritarias) en entidades, en ningún caso, pueden conformar una rama de actividad, la operación de escisión parcial financiera planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS Ley 27/2014 art. 76