La disposición adicional duodécima del TRLIS 4/2004, en su redacción vigente, limita la aplicación del tipo reducido del 20% (con tramo hasta 300.000 euros en periodos iniciados 2011-2014) a períodos impositivos iniciados exclusivamente en los años 2009 a 2014. Al haber expirado ese período temporal, la entidad consultante no puede aplicar este régimen de gravamen reducido, salvo que el período impositivo en cuestión se haya iniciado efectivamente dentro de la ventana 2009-2014 especificada en la norma.
Hechos
La entidad consultante fue constituida el 14 de diciembre de 2011 y su inscripción en el Registro Mercantil tuvo lugar el 22 de diciembre de ese mismo año.
En el ejercicio 2013 contrato trabajadores por cuenta ajena por primera vez desde su constitución, habiendo alcanzado una plantilla media de 3,56 trabajadores en dicho ejercicio.
La facturación de cada uno de los ejercicios desde su constitución nunca ha superado los 5 millones de euros.
Al mismo tiempo, se estima que en el ejercicio 2014 la plantilla media de trabajadores pueda reducirse respecto a la del 2013, en concreto, su plantilla media sería 2 trabajadores.
Cuestión planteada
Si la entidad consultante podría aplicar el tipo de gravamen reducido por mantenimiento y creación de empleo según lo dispuesto en la Disposición adicional duodécima del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
Contestación
La disposición adicional duodécima del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en su redacción dada por el artículo 70 de la Ley 22/2013, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales para el 2014, dispone:
“1. En los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 y 2014, las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en dichos períodos sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25 empleados, tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general:
a) Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, al tipo del 20 por ciento.
En los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2011, 2012, 2013 y 2014, ese tipo se aplicará sobre la parte de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros.
b) Por la parte de base imponible restante, al tipo del 25 por ciento.
Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, se aplicará lo establecido en el último párrafo del artículo 114 de esta Ley.
2. La aplicación de la escala a que se refiere el apartado anterior está condicionada a que durante los doce meses siguientes al inicio de cada uno de esos períodos impositivos, la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, además, tampoco sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.
Cuando la entidad se haya constituido dentro de ese plazo anterior de doce meses, se tomará la plantilla media que resulte de ese período.
Los requisitos para la aplicación de la escala se computarán de forma independiente en cada uno de esos períodos impositivos.
En caso de incumplimiento de la condición establecida en este apartado, procederá realizar la regularización en la forma establecida en el apartado 5 de esta disposición adicional.
3. Para el cálculo de la plantilla media de la entidad se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.
Se computará que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha.
4. A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en consideración lo establecido en el apartado 3 del artículo 108 de esta Ley.
Cuando la entidad sea de nueva creación, o alguno de los períodos impositivos a que se refiere el apartado 1 de esta disposición adicional hubiere tenido una duración inferior al año, o bien la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
5. Cuando la entidad se hubiese constituido dentro de los años 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 o 2014 y la plantilla media en los doce meses siguientes al inicio del primer período impositivo sea superior a cero e inferior a la unidad, la escala establecida en el apartado 1 de esta disposición adicional se aplicará en el período impositivo de constitución de la entidad a condición de que en los doce meses posteriores a la conclusión de ese período impositivo la plantilla media no sea inferior a la unidad.
Cuando se incumpla dicha condición, el sujeto pasivo deberá ingresar junto con la cuota del período impositivo en que tenga lugar el incumplimiento el importe resultante de aplicar el 5 por ciento a la base imponible del referido primer período impositivo, además de los intereses de demora.
6. Cuando al sujeto pasivo le sea de aplicación la modalidad de pago fraccionado establecida en el apartado 3 del artículo 45 de esta Ley, la escala a que se refiere el apartado 1 anterior no será de aplicación en la cuantificación de los pagos fraccionados.”
Con arreglo lo anterior, será necesario que la plantilla media de la consultante durante los doce meses siguientes al inicio del periodo impositivo en que se cumplan los requisitos previstos en el apartado 1 de la D.A. 12ª del TRLIS, previamente transcrito, sea superior o igual a la unidad y que, a su vez, no sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.
Puesto que la entidad consultante se constituyó en diciembre de 2011, se considerará que la plantilla media de referencia, es decir, la de los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009, es cero.
Por lo tanto, en la medida en que la entidad consultante cumpla los requisitos establecidos en el apartado 1 de la disposición adicional 12ª del TRLIS, teniendo en cuenta que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero, será necesario, para poderse beneficiar de la escala de gravamen reducida en el periodo 2014, que la plantilla media comprendida entre el 1/01/2014 y el 31/12/2014, sea superior o igual a la unidad, puesto que el ejercicio económico de la entidad consultante coincide con el año natural.
A efectos del cómputo de la plantilla media, “se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa” tal y como dispone el apartado 3 de la ya citada D.A. 12ª del TRLIS. Por tanto, únicamente podrán tomarse en consideración los trabajadores que hayan sido empleados en los términos previstos en la legislación laboral y presten sus servicios en régimen de dependencia y por cuenta ajena, es decir, se manifiesten las siguientes notas características: voluntariedad, remuneración, ajeneidad y dependencia.
Consecuentemente, para el cálculo del promedio de plantilla es indiferente la modalidad de contrato que regule la relación laboral del trabajador con la empresa. De esta manera, se tendrán en cuenta tanto los trabajadores que formen parte de la plantilla fija de la empresa como los contratos con carácter temporal, siempre que se trate de personas empleadas en los términos previstos por la legislación laboral, es decir, en el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo y normativa de desarrollo, y a jornada completa. No obstante, en los contratos de trabajo cuya jornada sea inferior a la jornada completa, debe determinarse la equivalencia de ese contrato respecto de otro a jornada completa. Asimismo, es preciso señalar que no se exige una duración mínima de los contratos laborales, siempre que cumplan los requisitos establecidos en la legislación laboral, sin perjuicio de que dicha duración se empleará en el cálculo de la plantilla media, ponderando cada trabajador en función del tiempo de permanencia en la empresa dentro del año correspondiente.
De conformidad con lo anterior, el consultante señala que en el ejercicio 2014 su plantilla media será de 2 trabajadores, siendo por tanto superior a la unidad, y pudiendo aplicarse el tipo de gravamen reducido previsto en la Disposición adicional duodécima en los términos anteriormente señalados en la medida en que cumpla con el resto de los requisitos previstos en la citada Disposición.
En todo caso, al tratarse de un requisito establecido para la aplicación de un beneficio fiscal, el consultante deberá poder efectuar su acreditación por medios de prueba válidos en derecho (artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria), correspondiendo su valoración a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RD Leg 4/2004, Disposición adicional duodécima.