Las reducciones de la base imponible por reserva de capitalización y nivelación del IS (art. 25 y 105 LIS) no resultan aplicables al IRPF. Aunque el art. 28 LIRPF remite a la normativa de IS para determinar el rendimiento neto de actividades económicas, esa remisión se circunscribe exclusivamente al cálculo de la renta neta; las citadas reservas constituyen reducciones de base imponible que operan exclusivamente en el IS (art. 29 LIS) y no integran el régimen de determinación de rendimientos previsto para personas físicas en la LIRPF.
Hechos
La consultante desarrolla la actividad económica de abogacía, sometido al método de estimación directa, y lleva contabilidad ajustada al Código de Comercio.
Cuestión planteada
Se cuestiona si a efectos del IRPF, le resultan a la consultante de aplicación las reducciones de la base imponible por reserva de capitalización y nivelación establecidas en la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
Contestación
El artículo 25, “Reserva de capitalización”, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre) –en adelante LIS-, establece:
“1. Los contribuyentes que tributen al tipo de gravamen previsto en los apartados 1 o 6 del artículo 29 de esta Ley tendrán derecho a una reducción en la base imponible del 10 por ciento del importe del incremento de sus fondos propios, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
(…).”
Por su parte, el artículo 105 de la LIS, “Reserva de nivelación de bases imponibles”, dispone:
“1. Las entidades que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 101 de esta Ley en el período impositivo y apliquen el tipo de gravamen previsto en el primer párrafo del apartado 1 del artículo 29 de esta Ley, podrán minorar su base imponible positiva hasta el 10 por ciento de su importe.
(…).”
Por lo tanto, la reserva de capitalización y la reserva de nivelación son aplicables únicamente a las entidades, entre otros requisitos, “…que tributen al tipo de gravamen previsto en los apartados 1 o 6 del artículo 29 de esta Ley”, en el primer caso, y que “…apliquen el tipo de gravamen previsto en el primer párrafo del apartado 1 del artículo 29 de esta Ley”, en el segundo, lo que excluye su aplicación a contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ya que en ningún caso los tipos de gravamen referidos resultan de aplicación a dichos contribuyentes, al resultarles de aplicación a los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas únicamente los tipos de gravamen establecidos en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, distintos a los del Impuesto sobre Sociedades.
A lo anterior debe añadirse que ambas reservas constituyen reducciones de la base imponible.
En ese sentido, debe indicarse que el artículo 28 de la LIRPF, dispone que el rendimiento neto de las actividades económicas -entre las cuales se encuentra la actividad profesional desarrollada por la consultante, según establece el artículo 27.1 de la LIRPF- se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en dicho artículo 28, y en el artículo 30 de la LIRPF para la estimación directa.
Es decir, que la remisión que el citado artículo 28 de la LIRPF realiza a la normativa del Impuesto sobre Sociedades, queda limitada a la determinación del rendimiento neto de la actividad económica, siendo dicho rendimiento uno de los componentes de la base imponible general del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según establece el artículo 48.a) de la LIRPF, pero no se extiende a la determinación de la base imponible, que se realizará por tanto de acuerdo con las reglas establecidas al efecto en la normativa del IRPF.
Por último, debe indicarse que al no tratarse de deducciones en cuota, tampoco les resultaría de aplicación la remisión que el artículo 68.2 de la LIRPF, “Deducciones en actividades económicas”, realiza a las establecidas en el Impuesto sobre Sociedades.
En consecuencia, en ningún caso la consultante podría aplicarse en su declaración del Impuesto ninguna de las reducciones de base imponible establecidas en la normativa del Impuesto sobre Sociedades, y en concreto, las consultadas correspondientes a la reserva de capitalización y de nivelación.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIS, Ley 27/204, artículos 25 y 105.