El período impositivo de la cooperativa finaliza en la fecha de inscripción de la transformación en el Registro Mercantil, momento en que la cooperativa fiscalmente protegida pierde tal carácter y nace la nueva entidad con tipo gravamen diferente. Desde esa misma fecha se inicia el período impositivo de la sociedad limitada, determinándose la conclusión del de la cooperativa por la modificación del tipo de gravamen derivada de la transformación de forma jurídica conforme al art. 26.2.d) TRLIS.
Hechos
La entidad consultante es una cooperativa de trabajo asociado andaluza que acuerda en asamblea el día 11 de julio de 2012 su transformación en sociedad limitada. Posteriormente, con fecha 21 de noviembre de 2012, eleva ante notario la transformación en escritura pública. El día 11 de febrero de 2013, la Consejería de Economía, Innovación, Ciencia y Empleo de la Junta de Andalucía, resuelve proceder a la inscripción favorable de la transformación y procede al cierre de la hoja registral por transformación de la cooperativa. Finalmente, el día 22 de febrero de 2013, procede a la inscripción de la sociedad limitada en el Registro Mercantil.
Cuestión planteada
A efectos del Impuesto sobre Sociedades, ¿en qué fecha de las mencionadas se entiende finalizado el período impositivo de la cooperativa y, en consecuencia, en qué fecha se inicia el período impositivo de la sociedad limitada, teniendo en cuenta que ambas sociedades tributan en el citado impuesto a un tipo impositivo diferente?
Contestación
El artículo 26.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), establece:
“2. En todo caso concluirá el período impositivo:
(…)
d) Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen tributario especial.
La renta derivada de la transmisión de elementos patrimoniales existentes en el momento de la transformación, realizada con posterioridad a ésta, se entenderá generada de forma lineal, salvo prueba en contrario, durante todo el tiempo de tenencia del elemento transmitido.
La parte de dicha renta generada hasta el momento de la transformación se gravará aplicando el tipo de gravamen y el régimen tributario que hubiera correspondido a la entidad de haber conservado su forma jurídica originaria.
(…)”
La presente contestación se emite partiendo de la consideración de que la entidad consultante, con carácter previo a su transformación, tenía la consideración de cooperativa fiscalmente protegida o especialmente protegida, con arreglo a lo dispuesto en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre régimen fiscal de las Cooperativas, de manera que la transformación de su forma jurídica determina la modificación de su tipo de gravamen.
Mercantilmente, la transformación de una sociedad cooperativa en una sociedad mercantil, en el artículo 4 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, cuyo apartado 5 establece que “una sociedad cooperativa podrá transformarse en una sociedad mercantil”. En este sentido, el apartado 1 del artículo 7 establece que “la transformación de una sociedad cooperativa en otro tipo social o de éste en aquélla, se regirá en lo referente a los requisitos y efectos de la transformación de la sociedad cooperativa por la legislación que le sea aplicable”. En relación con la eficacia de la transformación, el artículo 19 de dicho texto legal supedita la misma a la inscripción de la escritura pública en el Registro Mercantil.
De acuerdo con lo anterior, en el supuesto concreto planteado la finalización del período impositivo de la cooperativa se producirá en la fecha en que la transformación de la sociedad cooperativa en sociedad mercantil produzca sus efectos jurídicos, esto es, en la fecha en que la inscripción en el Registro Mercantil de la escritura pública de transformación produzca efectos.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 26-28