Los servicios de visado obligatorio de trabajos y documentos profesionales están sujetos y no exentos del IVA. El derecho a la deducción del IVA soportado requiere posesión de factura original conforme al artículo 97 LIVA, que deberá reunir los requisitos formales establecidos en el RD 1619/2012. Por tanto, el coste del visado es deducible en IVA si se documenta mediante factura válida, y consecuentemente computable como gasto deducible para determinar la base imponible del IS en la actividad económica.
Hechos
El Colegio de Arquitectos presta el servicio de visado a sus colegiados. Este servicio se presta bien con carácter directo o bien en sustitución de sus clientes (promotores).
Cuestión planteada
1ª Tributación en el IVA
2ª Deducibilidad del coste del visado entre los gastos para determinar el rendimiento neto de la actividad.
Contestación
1ª Tributación en el IVA.
Primero.- Según criterio de este Centro Directivo (véanse, entre otras, las resoluciones vinculantes de 30 de septiembre de 1986 y 15 de noviembre de 1986 (BOE de 30/09/1986 y 15/10/1986), están sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido “los servicios de visado obligatorio de los trabajos, documentos y honorarios de los Colegiados” así como “los servicios de visado o legitimación de proyectos, dictámenes, valoraciones y demás trabajos que sean objeto de contraprestación específica”.
Segundo.- El artículo 97, apartado uno, número 1º, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), dispone que:
“Uno. Sólo podrán ejercitar el derecho a la deducción los empresarios o profesionales que estén en posesión del documento justificativo de su derecho.
A estos efectos, únicamente se considerarán justificativos del derecho a la deducción:
1º. La factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio o, en su nombre y por su cuenta, por su cliente o por un tercero, siempre que, para cualquiera de estos casos, se cumplan los requisitos que se establezcan reglamentariamente.”.
Tercero.- El artículo 2, apartado 1, del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre), dispone que:
“1. De acuerdo con el artículo 164.Uno.3.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, los empresarios o profesionales están obligados a expedir factura y copia de esta por las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realicen en el desarrollo de su actividad, incluidas las no sujetas y las sujetas pero exentas del Impuesto, en los términos establecidos en este Reglamento y sin más excepciones que las previstas en él. Esta obligación incumbe asimismo a los empresarios o profesionales acogidos a los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido.
También deberá expedirse factura y copia de esta por los pagos recibidos con anterioridad a la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios por las que deba asimismo cumplirse esta obligación conforme al párrafo anterior, a excepción de las entregas de bienes exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido por aplicación de lo dispuesto en el artículo 25 de la Ley del Impuesto.”.
Por su parte, el artículo 6, apartado 1, letra c), del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación dispone:
“1. Toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:
(…)
c) Nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones.”.
En el citado Reglamento no se define quién debe figurar como destinatario en las facturas que expidan los empresarios o profesionales por las operaciones que realicen.
A tales efectos, y según reiterada doctrina de este Centro Directivo, se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.
Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el correspondiente poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.
Según doctrina de esta Dirección General, cuando no resulte con claridad de los contratos suscritos, se considerará que las operaciones gravadas se realizan para quienes, con arreglo a derecho, están obligados frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas (Resolución de 23 de diciembre de 1986; BOE de 31 de enero de 1987).
Esta Dirección General viene considerando que en la medida en que sean los colegiados los obligados al pago de los derechos de visado de proyectos exigidos por el correspondiente colegio oficial, en las facturas en que se documenten dichos servicios deberá consignarse como destinatario al colegiado, con independencia de quién haya efectuado el pago de las mismas, sin perjuicio, en su caso, de hacer una mención a dicha circunstancia en la propia factura. Así sucederá, en particular, cuando el citado profesional colegiado actúe en nombre propio frente a su colegio profesional.
No obstante, si el profesional colegiado actuase frente a su colegio profesional en nombre de la empresa con la cual tiene una dependencia laboral, pero como consecuencia de la regulación colegial y, por tanto, a otros efectos no estrictamente fiscales, debiera consignarse al profesional, a dicha mención deberá añadirse la relativa a la entidad bajo cuya dependencia laboral actúa aquél, en su condición de destinataria de los servicios de visado de proyectos encargados por el profesional en nombre y por cuenta de su empresa. De este modo, la empresa podrá acreditar correctamente el derecho a la deducción de las cuotas que soporta y ejercer el citado derecho a la deducción siempre que cumpla con los demás requisitos regulados en el título VIII de la Ley 37/1992.
2ª Deducibilidad del coste del visado entre los gastos para determinar el rendimiento neto de la actividad.
En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en línea con la contestación efectuada en relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, debemos distinguir entre arquitectos que ejercen actividad económica de aquellos que actuasen frente al colegio profesional en nombre de la empresa con la cual tienen una dependencia laboral.
En el primer caso, al encontrarnos en el desarrollo de una actividad económica, para la determinación del rendimiento neto la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 28.1 realiza una remisión genérica a la normativa del Impuesto sobre Sociedades.
Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, nos lleva al artículo 10 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo).
De acuerdo con lo anterior, la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se pruebe suficientemente no podrá considerarse como fiscalmente deducible de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.
Conforme con lo expuesto, los gastos de visado que tengan relación con la actividad económica serán gastos deducibles en el período impositivo en que se devenguen
En el segundo caso, es decir, actuación en nombre de la empresa con la cual tiene una dependencia laboral, los derechos de visado por intervención profesional satisfechos por la empresa al colegio profesional, frente al que el trabajador actúa en nombre de la misma, no tendrán para éste transcendencia fiscal alguna al no constituir contraprestación o utilidad derivada de su trabajo.
Asimismo, estos derechos de visado no serán gastos deducibles de los rendimientos del trabajo al no estar incluidos dentro de los casos previstos en el artículo 19.2 de la Ley del Impuesto como tales.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
LIVA 37/1992, art. 97.uno; RD 1612/2012, art. 2.1; LIRPF 35/2006, arts. 19.2, 28.1