Un taller de reparación que importe o adquiera intracomunitariamente gases fluorados para su utilización en sistemas de refrigeración o climatización de vehículos está sujeto al IGFEI como contribuyente (importador/adquirente intracomunitario), por lo que debe obtener el CAF antes de realizar estas operaciones ante la Administración tributaria competente; el impuesto se devengará en el momento de la puesta a disposición del gas, debiendo repercutirse en factura al cliente final conforme al artículo 6 RD 1042/2013; la omisión del CAF en la importación/adquisición constituye infracción tributaria con consecuencias sancionadoras y pérdida del derecho a deducción o exención, según su condición como consumidor final o revendedor.
Hechos
La consultante presta una serie de servicios a sus asociados, profesionales de la distribución y reparación de vehículos, así como profesionales dedicados a actividades afines, tales como peritajes, seguros y financieras. Tiene entre sus asociados, talleres de reparación de vehículos que importan o adquieren de otros Estados miembros los gases fluorados de efecto invernadero para usarlos en la recarga de aparatos de aire acondicionado de los vehículos de sus clientes.
Cuestión planteada
1. ¿El taller tiene obligación de disponer de Código de Actividad de los Gases Fluorados (CAF) para importar o adquirir intracomunitariamente el gas?
2. ¿Cómo puede obtener el CAF este taller de reparación de vehículos?
3. ¿El taller tiene que repercutir el importe del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero a su cliente en factura, o sólo consignar la información que indica el artículo 6 del Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero.
4. ¿Qué consecuencias tendría la importación o adquisición intracomunitaria si el taller no dispusiera de CAF?
Contestación
El artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre) crea el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI).
Dicho impuesto se configura como un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de aquellos productos comprendidos en su ámbito objetivo y grava, en fase única, el consumo de estos productos atendiendo al potencial de calentamiento atmosférico.
El número 1 del apartado seis del aludido artículo regula el hecho imponible de la siguiente forma:
“1. Está sujeta al Impuesto:
a) La primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero tras su producción, importación o adquisición intracomunitaria. Tendrán, asimismo, la consideración de primera venta o entrega las ventas o entregas subsiguientes que realicen los empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su reventa y les haya sido aplicable al adquirirlos la exención regulada en la letra a) del número 1 del apartado siete.
b) El autoconsumo de los gases fluorados de efecto invernadero. Tendrá la consideración de autoconsumo la utilización o consumo de los gases fluorados de efecto invernadero por los productores, importadores, adquirentes intracomunitarios, o empresarios a que se refiere la letra anterior.”
c) La importación y adquisición intracomunitaria de los gases fluorados de efecto invernadero objeto del impuesto contenidos en los productos cuya utilización lleve aparejada inherentemente las emisiones de los mismos a la atmósfera, como los aerosoles, sistemas y espumas de poliuretano y poliestireno extruido, entre otros.”.
Conforme el apartado Nueve, punto 1 del artículo 5:
“Son contribuyentes del Impuesto los fabricantes, importadores, adquirentes intracomunitarios, gestores de residuos y los revendedores que realicen las ventas o entregas, importaciones, adquisiciones intracomunitarias o las operaciones de autoconsumo sujetas al Impuesto.”.
Según el número 1 del apartado ocho:
“1. El Impuesto se devengará en el momento de la puesta de los productos objeto del impuesto a disposición de los adquirentes o, en su caso, en el de su autoconsumo.”.
Por otra parte, el número 1 del apartado cinco del artículo 5 de la Ley 16/ 2013 define al consumidor final de la siguiente forma:
“La persona o entidad que adquiera los gases fluorados de efecto invernadero con el impuesto repercutido para su reventa, incorporación en productos, para uso final en sus instalaciones, equipos o aparatos, para la fabricación de equipos o aparatos o para la carga, recarga, reparación o mantenimiento de equipos o aparatos.
Siempre tendrá la condición de consumidor final la persona o entidad que adquiera los gases fluorados de efecto invernadero para su uso en la fabricación de equipos o aparatos, así como en la carga, recarga, reparación o mantenimiento de equipos o aparatos y disponga únicamente del certificado para la manipulación de equipos con sistemas frigoríficos de carga de refrigerante inferior a 3 kilogramos de gases fluorados o para la manipulación de sistemas frigoríficos que empleen refrigerantes fluorados destinados a confort térmico de personas instalados en vehículos conforme a lo establecido en el Anexo I del Real Decreto 795/2010, de 16 de junio, por el que se regula la comercialización y manipulación de gases fluorados y equipos basados en los mismos, así como la certificación de los profesionales que los utilizan.
A estos efectos, se entiende por "vehículos" cualquier medio de transporte de personas o mercancías, exceptuando ferrocarriles, embarcaciones y aeronaves e incluyendo maquinaria móvil de uso agrario o industrial.”.
Por su parte, el artículo 6 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (en adelante RIGFEI), aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre (BOE de 30 de diciembre) impone obligaciones a los consumidores finales:
“Los consumidores finales que destinen los gases fluorados de efecto invernadero para su uso en la fabricación de equipos o aparatos, carga, recarga, reparación o mantenimiento de equipos o aparatos de sus clientes, en las facturas que expidan con ocasión de dichas operaciones deberán consignar la cantidad expresada en kilogramos y el epígrafe que corresponda al gas fluorado incorporado al equipo o aparato, de acuerdo con el apartado once del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, así como el importe del impuesto soportado.”.
Además, el artículo 2 del Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (en adelante RIGFEI), aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre (BOE de 30 de diciembre) dispone quién debe inscribirse en el Registro territorial:
“1. Los fabricantes, importadores, adquirentes intracomunitarios, revendedores, gestores de residuos, así como los beneficiarios de las exenciones a que se refieren los artículos 10 a 17 de este Reglamento y los beneficiarios de tipos impositivos reducidos a que se refiere la disposición transitoria segunda estarán obligados, en relación con los productos objeto del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, a inscribirse en el Registro territorial de la oficina gestora en cuya demarcación se instale el establecimiento donde ejerzan su actividad o, en su defecto, donde radique su domicilio fiscal.
Asimismo, estarán obligados a inscribirse en el Registro territorial los importadores y adquirentes intracomunitarios de los gases fluorados de efecto invernadero objeto del impuesto contenidos en los productos a los que hace referencia la letra c) del número 1 del apartado seis de la Ley.
2. Con carácter general las personas o entidades que resulten obligadas a inscribirse en el Registro territorial deberán figurar de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores en el epígrafe correspondiente a la actividad a desarrollar y presentarán ante la oficina gestora que corresponda una solicitud en la que conste:
a) El nombre y apellidos o razón social, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del solicitante, así como, en su caso, del representante, que deberá acompañar la documentación que acredite su representación.
b) El lugar en que se encuentre situado el establecimiento donde ejerza su actividad con expresión de su dirección, en su caso, número de parcela, localidad y la acreditación del derecho a disponer de las instalaciones por cualquier título.
La referida solicitud deberá acompañarse de una breve memoria descriptiva de la actividad que se pretende desarrollar en relación con la inscripción que se solicita y, en su caso, la documentación acreditativa de su capacitación con relación a los productos objeto de este Impuesto, conforme a lo establecido en el Real Decreto 795/2010, de 16 de junio, por el que se regula la comercialización y manipulación de gases fluorados basados en los mismos, así como la certificación de los profesionales que los utilizan y demás normativa sectorial que proceda.
c) En el caso de gestores de residuos, la documentación acreditativa de la inscripción en el registro de producción y gestión de residuos a que hace referencia el artículo 39 de la Ley 22/2011, de 28 de julio, de residuos y suelos contaminados.
3. La oficina gestora, comprobada la conformidad de la documentación, procederá a la inscripción en el registro territorial. En caso de incumplimiento de las normas, limitaciones y condiciones establecidas en el artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, y en este Reglamento la oficina gestora acordará la baja de la correspondiente inscripción en el registro territorial.
4. Cualquier modificación ulterior en los datos consignados en la solicitud o que figuren en la documentación aportada deberá ser comunicada a la oficina gestora.
5. Una vez efectuada la inscripción, la oficina gestora entregará al interesado una tarjeta acreditativa de la inscripción en el registro, sujeta al modelo aprobado por Resolución del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales, en la que constará el «Código de Actividad de los Gases Fluorados» (CAF) que deberá consignarse en las autoliquidaciones y declaraciones recapitulativas de operaciones con gases fluorados presentadas, así como en las facturas en las que se documenten dichas operaciones.
6. El Código de Actividad de los Gases Fluorados (CAF) es el código que identifica la actividad de los obligados tributarios por este impuesto y, en su caso, el establecimiento donde se ejerce la misma. Cuando en un mismo establecimiento se ejerzan distintas actividades, aquel tendrá asignados tantos códigos como actividades se desarrollen en el mismo. Asimismo, cuando una persona o entidad ejerza una misma actividad en varios establecimientos, tendrá asignados tantos códigos como establecimientos en los que desempeñe la actividad.
(…).”.
Sentado lo anterior, respecto a la primera cuestión planteada por la consultante, es decir, si el taller tiene obligación de disponer de Código de Actividad de los Gases Fluorados (CAF) para importar o adquirir de otro Estado miembro el gas, cabe responder que así lo establece el artículo 2 del RIGFEI.
El taller deberá obtener el CAF, solicitando la inscripción en el Registro territorial de la oficina gestora que le corresponda según el lugar en el que ejerza su actividad siguiendo las instrucciones que se detallan en el artículo 2 del RIGFEI.
Asimismo, estará obligado a la llevanza de la contabilización de las existencias de gases objeto del impuesto, que deberá conservar durante el período de prescripción del impuesto, tal como dispone el artículo 4 del RIGFEI.
También tendrá que presentar una declaración anual recapitulativa que contenga las operaciones de importación, adquisición intracomunitaria, entrega, o autoconsumo de los gases fluorados de efecto invernadero que haya realizado a lo largo del año, en los términos dispuestos en el artículo 5 del RIGFEI.
En relación con la segunda cuestión planteada, esto es, cómo puede obtener el CAF, señalar que la consultante deberá figurar de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores en el epígrafe correspondiente a la actividad a desarrollar y presentar ante la oficina gestora en cuya demarcación se instale el establecimiento donde ejerza su actividad o, en su defecto, donde radique su domicilio fiscal, una solicitud en la que conste la información anteriormente transcrita en el apartado 2 del artículo 2 del RIGFEI.
Respecto a si la consultante debe repercutir el impuesto a su cliente en la factura, o sólo consignar la información que indica el artículo 6 del Real Decreto 1042/2013, cabe recordar, como se ha expuesto anteriormente, que a efectos del impuesto tiene la consideración de consumidor final.
Por tanto, tendrá la consideración de autoconsumo la utilización o consumo de los gases fluorados de efecto invernadero por el importador o adquirente intracomunitario, esto es, la utilización por el taller de los gases fluorados en los sistemas frigoríficos de los vehículos de sus clientes.
El impuesto se devengará en el momento de su autoconsumo.
La consultante estará obligada a presentar cuatrimestralmente una autoliquidación comprensiva de las cuotas del IGFEI correspondiente a los gases importados o adquiridos en otros Estados miembros de la Unión Europea, así como a efectuar, simultáneamente, el pago de la deuda tributaria, por lo que no cabe la repercusión jurídica del impuesto a sus clientes.
No obstante, como dispone el artículo 6 del RIGFEI, anteriormente transcrito, el taller, en la factura que emita a su cliente, deberá consignar la cantidad expresada en kilogramos y el epígrafe que corresponda al gas fluorado incorporado al equipo o aparato, de acuerdo con el apartado once del artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, así como el importe del impuesto soportado.
Respecto a la última cuestión planteada sobre qué consecuencias tendría la importación o adquisición intracomunitaria si no se dispusiera de CAF, cabe señalar que según el apartado dieciséis de la Ley 16/2013, las infracciones tributarias relativas al Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto invernadero serán calificadas y sancionadas de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Artículo 5, Ley 16/2013;
Real Decreto 1042/2013.