Los intereses por pago a cuenta están sujetos a retención en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades conforme al artículo 140.1 TRLIS, siendo calificables como rendimientos del capital mobiliario (cesión de capitales propios) contemplados en el artículo 58.1.a) RIS. La obligación de retención alcanza tanto a los intereses exigibles hasta el vencimiento del contrato como a los devengados tras su resolución, siempre que constituyan rentas sujetas al gravamen en cabeza del perceptor y se cumplan los requisitos formales de la obligación de retención.
Hechos
La entidad consultante es una sociedad mercantil, dedicada a la actividad de promoción inmobiliaria. La consultante suscribió con otra mercantil un contrato privado de promesa de compraventa por la que se compromete a vender y, la otra entidad a comprar, ciertas unidades de aprovechamiento en un ámbito de actuación urbanística que se materializará en una o varias fincas registrales resultantes de un proyecto de compensación o reparcelación que elabore la vendedora. Se fija una forma de pago aplazado mediante pagarés a cinco años que se entregarán en el momento de la escritura pública, abonándose en el momento de la firma del contrato privado de promesa de compraventa un primer pago a cuenta. En el contrato se hace constar expresamente la siguiente cláusula:
"(…) dado que la consumación del siguiente contrato depende del acontecimiento futuro de la aprobación de los instrumentos urbanísticos que permitan la ordenación del ámbito de "x", acontecimiento que puede retrasarse o no tener lugar sin culpa alguna de las partes, se establecen las siguientes prevenciones:
En el caso de que en el plazo de cinco años a partir de la firma del presente documento no se hubiese aprobado definitivamente (por aprobación expresa o tácita) e inscrito en el Registro de la Propiedad el proyecto de compensación o reparcelación del ámbito de x, por causas ajenas a las partes, el contrato quedará resuelto de pleno derecho, y las partes estarán obligadas a reintegrarse las prestaciones recíprocamente recibidas. En tal supuesto, la vendedora devolverá a la compradora los importes recibidos por causa de este negocio jurídico, incluido el IVA repercutido, incrementados tales importes (excepto el del IVA) en un interés al tipo EURIBOR a un año más medio punto, en el plazo máximo de un mes a partir de que el contrato quede resuelto por esta circunstancia."
Una vez vencido el plazo y, sin que la condición de aprobación urbanística se haya podido materializar, las partes firman acuerdo de resolución de contrato, acordándose la devolución del pago a cuenta e intereses devengados según acuerdo, en el plazo de un año desde la firma del acuerdo de resolución, entregando la vendedora a la compradora pagaré con fecha de vencimiento a un año.
Cuestión planteada
Si los intereses pactados por el pago a cuenta efectuado, tanto los exigibles hasta el vencimiento del contrato, como los exigibles tras su resolución están sujetos a retención.
Contestación
El artículo 140.1 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), establece que “las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.”
En este sentido, el artículo 58 del Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio (BOE de 6 de agosto), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (en adelante RIS), regula las rentas sujetas a retención. En concreto, en el apartado 1 señala:
“1. Deberá practicarse retención, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor, respecto de:
a) Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, de la cesión a terceros de capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.
b) Los premios derivados de la participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias, estén o no vinculados a la oferta, promoción o venta de determinados bienes, productos o servicios.
c) Las contraprestaciones obtenidas como consecuencia de la atribución de cargos de administrador o consejero en otras sociedades.
d) Las rentas procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.
e) Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.
f) Las rentas obtenidas como consecuencia de las transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversión colectiva.
g) Las rentas obtenidas como consecuencia de la reducción de capital con devolución de aportaciones y de la distribución de la prima de emisión realizadas por sociedades de inversión de capital variable reguladas en la Ley de Instituciones de Inversión Colectiva no sometidas al tipo general de gravamen u organismos de inversión colectiva equivalentes a las sociedades de capital variable registrados en otro Estado, con independencia de cualquier limitación que tuvieran respecto de grupos restringidos de inversiones, en la adquisición, cesión o rescate de sus acciones, así como por las sociedades amparadas en la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de julio de 2009 por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios.
(…)”.
Por otra parte, en relación a los intereses de demora que se han de abonar a la consultante, cabe señalar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante LIRPF), proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Los intereses a los que se refiere el escrito de la consulta han de considerarse como intereses indemnizatorios, partiendo de la definición legal de las ganancias y pérdidas patrimoniales contenida en el artículo 33 de la LIRPF y de lo dispuesto en el artículo 25 de la misma ley, por lo que no tendrán la consideración de rentas sometidas a retención, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 58 del RIS.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
RIS RD 1777/2004 art. 58-1
TRLIS RDLeg 4/2004 art. 140-1