La base imponible de las importaciones de bienes se determina adicionando al valor en aduana los aranceles, derechos y exacciones devengados fuera del territorio comunitario o con motivo de la importación (excluido IVA), más los gastos accesorios hasta el primer lugar de destino. Siendo las operaciones exentas de aranceles a la importación (acuerdo comercial preferencial), el valor en aduana constituye la base sobre la que calcular el IVA de importación, aplicándose las reducciones de base del artículo 80 LIVA cuando concurran descuentos o bonificaciones debidamente justificados posteriores al despacho.
Hechos
La consultante, entidad mercantil, es filial de una entidad alemana, líder en la fabricación y distribución europea de azúcar que ha suscrito un acuerdo con un país tercero para el suministro de azúcar al grupo.
De esta forma, la consultante realizará importaciones de azúcar a granel en diferentes puertos del territorio de aplicación del Impuesto y liquidará el Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación correspondiente.
Según los contratos que suscribe el grupo con sus proveedores extranjeros, se establece un precio de transferencia para las ventas de dicho producto, en función de un descuento entre 10 y 15 euros por tonelada, aplicable sobre el precio de venta a los clientes finales, con el fin de establecer un margen razonable para cubrir los costes operativos de las filiales, entre ellos, la consultante.
Dicho margen es revisado trimestralmente, en función de las ventas realizadas en cada periodo, lo que implica un ajuste por exceso o defecto, que deberá ser regularizado mediante la emisión de las oportunas notas de débito o crédito.
Cuestión planteada
Base imponible de las importaciones objeto de consulta.
Contestación
1.- El artículo 83 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado, del 28) dispone que la base imponible de las importaciones de bienes se determinará conforme a las siguientes reglas:
“Uno. Regla general.
En las importaciones de bienes la base imponible resultará de adicionar al Valor en aduana los conceptos siguientes en cuanto no estén comprendidos en el mismo:
a) Los impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes que se devenguen fuera del territorio de aplicación del Impuesto, así como los que se devenguen con motivo de la importación, con excepción del Impuesto sobre el Valor Añadido;
b) Los gastos accesorios, como las comisiones y los gastos de embalaje, transporte y seguro que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.
Se entenderá por "primer lugar de destino" el que figure en la carta de porte o en cualquier otro documento que ampare la entrada de los bienes en el interior de la Comunidad. De no existir esta indicación, se considerará que el primer lugar de destino es aquél en que se produzca la primera desagregación de los bienes en el interior de la Comunidad.
(…).
Tres. Las normas contenidas en el artículo 80 de esta Ley serán también aplicables, cuando proceda, a la determinación de la base imponible de las importaciones.”.
Por su parte, el artículo 80 de esta misma Ley 37/1992 establece:
“Uno. La base imponible determinada con arreglo a lo dispuesto en los artículos 78 y 79 anteriores se reducirá en las cuantías siguientes:
(…)
2º. Los descuentos y bonificaciones otorgados con posterioridad al momento en que la operación se haya realizado siempre que sean debidamente justificados.
Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.
(…).”.
2.- Por otra parte, respecto del valor en aduana de las operaciones objeto de consulta que debe tenerse en cuenta a efectos de determinar la base imponible de la importación, hay que concluir que tales operaciones se encuentran exentas de aranceles a la importación.
En efecto, la mayor parte del azúcar importado procede de la República de Mauricio con la que el grupo tiene suscrito un acuerdo de suministro hasta 2015.
De esta forma, la consultante se encarga de despachar el azúcar importado a granel, por diferentes puertos españoles, liquidando el Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación, puesto que, como se ha señalado, la misma está exenta de aranceles a la importación en virtud del acuerdo preferencial con los Estados de África, del Caribe y del Pacífico (Estados ACP).
Por otra parte, el precio de transferencia que se declara en el momento de la importación es objeto de una revisión trimestral por el vendedor en función de la expectativa empresarial de precios de venta en el mercado español, por lo que debe ser ajustado posteriormente, a los efectos de cumplir con los contratos suscritos, emitiendo la correspondiente factura rectificativa. La consultante entiende que dichos ajustes no suponen una variación del “valor en aduana” inicialmente declarado ante las diferentes Administraciones de aduanas en el momento de las importaciones realizadas y por ello no genera la obligación de modificar a posteriori la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación.
No obstante, en el marco de la normativa aduanera sobre la valoración en aduana de las mercancías, regulada en los artículos 29 y siguientes del Reglamento 2913/92, y a la vista de las circunstancias expuestas por la firma consultante, se entiende que en las distintas aduanas donde se efectúan físicamente las importaciones de azúcar, debería realizarse un “despacho provisional” con el valor provisional que se declare en el DUA, al amparo de lo dispuesto en el artículo 256.1 del Reglamento (CEE) nº 2454/93 y en el punto 6 de la Instrucción 1/2004 del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de 27 de febrero (BOE 13 de marzo de 2004).
Sobre la base de ese valor declarado, la aduana efectuará la correspondiente liquidación del arancel que en este caso se encuentra exento, así como del Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación, en los términos establecidos en los artículos 80 y 83 de la Ley 37/1992, antes referidos.
El plazo que fija el artículo 256 citado para regularizar los despachos provisionales es de un mes, aunque pueda concederse una ampliación por parte de las autoridades aduaneras cuando se trate de datos referidos al valor y se justifique la demora.
En el presente caso, si la firma interesada tiene autorización para la regularización de los precios, según los ajustes posteriores al despacho que sea necesario realizar podrá solicitar de la Administración aduanera la regularización pertinente que afectará al valor en aduana, lo que implicará una nueva liquidación complementaria de derechos arancelarios (en este caso exentos) y una modificación de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido de la importación a tenor de lo establecido en los artículos 80 y 83 de la Ley 37/1992.
Dado que en el caso que se plantea en la consulta hay vinculación entre las partes, habría que tener en cuenta que el tratamiento indicado parte de la hipótesis de que los valores de transacción entre la matriz alemana y la filial española, una vez ajustados, son admisibles como valor de transacción de acuerdo con el artículo 29 del Código Aduanero Comunitario. En caso contrario, el valor en aduana que sirve de base del Impuesto sobre el Valor Añadido a la importación se determinaría a partir de los métodos secundarios de valoración.
3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Referencia normativa
Ley 37/1992 art. 80 y 83. Reglamento 2913/92 arts. 29 y siguientes